ประกาศสภาวิชาชีพบัญชี ที่ 23/2566 เรื่อง มาตรฐานการบัญชี ฉบับที่ 36 เรื่อง การด้อยค่าของสินทรัพย์ (เล่มที่ 1)

ประกาศสภาวิชาชีพบัญชี ที่ 23/2566 เรื่อง มาตรฐานการบัญชี ฉบับที่ 36 เรื่อง การด้อยค่าของสินทรัพย์ อาศัยอำนาจตามมาตรา 7 (3) และมาตรา 34 แห่งพระราชบัญญัติวิชาชีพบัญชี พ.ศ. 2547 ที่กำหนดให้สภาวิชาชีพบัญชีมีอำนาจหน้าที่ในการกำหนดและปรับปรุงมาตรฐานการบัญชี เพื่อใช้เป็นมาตรฐานในการจัดทาบัญชีตามกฎหมายว่าด้วยการบัญชีและกฎหมายอื่น ทั้งนี้ มาตรฐาน การบัญชีนั้นต้องได้รับความเห็นชอบจากคณะกรรมการกำกับดูแลการประกอบวิชาชีพบัญชี และประกาศในราชกิจจานุเบกษาแล้ว จึงจะใช้บังคับได้ สภาวิชาชีพบัญชี โดยความเห็นชอบของคณะกรรมการกากับดูแลการประกอบวิชาชีพบัญชี ในการประชุมครั้งที่ 72 (2/2566) เมื่อวันที่ 26 มิถุนายน พ.ศ. 2566 จึงออกประกาศไว้ ดังต่อไปนี้ ข้อ 1 ประกาศนี้ให้ใช้บั งคับตั้งแต่วันประกาศในราชกิจจานุเบกษาเป็นต้นไป ข้อ 2 ให้ยกเลิกประกาศสภาวิชาชีพบัญชี ที่ 60/2562 เรื่อง มาตรฐานการบัญชี ฉบับที่ 36 เรื่อง การด้อยค่าของสินทรัพย์ ข้อ 3 ให้ใช้มาตรฐานการบัญชี ฉบับที่ 36 เรื่อง การด้อยค่าของสินทรัพย์ ตามที่กาหนด ท้ายประกาศนี้ ประกาศ ณ วันที่ 12 กรกฎาคม พ.ศ. 25 6 6 วรวิทย์ เจนธนากุล นายกสภาวิชาชีพบัญชี ้ หนา 11 (เล่มที่ 1) ่ เลม 140 ตอนพิเศษ 188 ง ราชกิจจานุเบกษา 8 สิงหาคม 2566

มาตรฐานการบัญชี ฉบับที่ 36 ตามประกาศสภาวิชาชีพบัญชี ที่ 23/2566 ลงวันที่ 12 กรกฎาคม 2566 ก มาตรฐานการบัญชี ฉบับที่ 36 เรื่อง การด้อยค่าของสินทรัพย์ คํานํา มาตรฐานการบัญชีฉบับนี้เป็นไปตามเกณฑ์ที่กําหนดขึ้นโดยมาตรฐานการบัญชีระหว่างประเทศ ฉบับที่ 36 เรื่อง การด้อยค่าของสินทรัพย์ ฉบับรวมเล่มปี 2566 (IAS 36: Impairment of Assets (Bound volume 2023 Consolidated without early application)) ประวัติการแก้ไขเพิ่มเติมมาตรฐานการบัญชีฉบับนี้ ( ใช้อ้างอิงเฉพาะสําหรับประเทศไทยเท่านั้น ) ฉบับแก้ไข เพิ่มเติมปี การแก้ไขเพิ่มเติมจากฉบับปีก่อนหน้า การแก้ไขเพิ่มเติมเนื่องมาจาก 2566 โดยแก้ไขเพิ่ มเติมย่อหน้าที่ 2 และเพิ่ ม ย่อหน้าที่ 140 ฑ  มาตรฐานการรายงานทางการเงิน ฉบับที่ 17 เรื่อง สัญญาประกันภัย  การแก้ไขเพิ่ มเติมมาตรฐาน การรายงานทางการเงิน ฉบับที่ 17 2565 ไ ม่มีการแก้ไขเพิ่มเติมใดๆ จากฉบับปีก่อน หน้า - 2564 ไ ม่มีการแก้ไขเพิ่มเติมใดๆ จากฉบับปีก่อน หน้า - 2563 ไ ม่มีการแก้ไขเพิ่มเติมใดๆ จากฉบับปีก่อน หน้า - 2562 โดยแก้ไขเพิ่ มเติมการอ้างอิงมาตรฐาน การรายงานทางการเงินฉบับอื่น แต่ทั้งนี้ไม่ได้ มีการเปลี่ยนแปลงถ้อยคําหรือเนื้อหาใดๆ - ** คํานํานี้ไม่ถือเป็นส่วนหนึ่งของมาตรฐานการบัญชีฉบับนี้ **

มาตรฐานการบัญชี ฉบับที่ 36 ตามประกาศสภาวิชาชีพบัญชี ที่ 23/2566 ลงวันที่ 12 กรกฎาคม 2566 1 มาตรฐานการบัญชี ฉบับที่ 36 เรื่อง การด้อยค่าของสินทรัพย์

มาตรฐานการบัญชี ฉบับที่ 36 ตามประกาศสภาวิชาชีพบัญชี ที่ 23/2566 ลงวันที่ 12 กรกฎาคม 2566 2 สารบัญ จากย่อหน้าที่ วัตถุประสงค์ 1 ขอบเขต 2 คํานิยาม 6 การระบุสินทรัพย์ที่อาจเกิดการด้อยค่า 7 การวัดมูลค่าที่คาดว่าจะได้รับคืน 18 การวัดมูลค่าที่คาดว่าจะได้รับคืนของสินทรัพย์ไม่มีตัวตนที่มีอายุการใช้ประโยชน์ ไม่ทราบแน่นอน 24 มูลค่ายุติธรรมหักด้วยต้นทุนในการจําหน่าย 28 มูลค่าจากการใช้ 30 การรับรู้รายการและการวัดมูลค่าของผลขาดทุนจากการด้อยค่า 58 หน่วยสินทรัพย์ที่ก่อให้เกิดเงินสดและค่าความนิยม 65 การระบุหน่วยสินทรัพย์ที่ก่อให้เกิดเงินสด 66 มูลค่าที่คาดว่าจะได้รับคืนและมูลค่าตามบัญชีของหน่วยสินทรัพย์ ที่ก่อให้เกิดเงินสด 74 ผลขาดทุนจากการด้อยค่าของหน่วยสินทรัพย์ที่ก่อให้เกิดเงินสด 104 การกลับรายการผลขาดทุนจากการด้อยค่า 109 การกลับรายการผลขาดทุนจากการด้อยค่าของสินทรัพย์แต่ละรายการ 117 การกลับรายการผลขาดทุนจากการด้อยค่าของหน่วยสินทรัพย์ที่ก่อให้เกิดเงินสด 122 การกลับรายการผลขาดทุนจากการด้อยค่าของค่าความนิยม 124 การเปิดเผยข้อมูล 126 ประมาณการที่ใช้ในการวัดมูลค่าที่คาดว่าจะได้รับคืนของหน่วยสินทรัพย์ที่ก่อให้เกิด เงินสดที่มีค่าความนิยม หรือสินทรัพย์ไม่มีตัวตนที่มีอายุการใช้ประโยชน์ไม่ทราบ แน่นอนรวมอยู่ 134 การปฏิบัติในช่วงเปลี่ยนผ่านและวันถือปฏิบัติ 139 การยกเลิกมาตรฐานการบัญชีฉบับเดิม 141 ภาคผนวก ก การใช้เทคนิคมูลค่าปัจจุบันในการวัดมูลค่าจากการใช้ ข ภาคผนวกนี้ไม่เกี่ยวข้อง ค การทดสอบการด้อยค่าของหน่วยสินทรัพย์ที่ก่อให้เกิดเงินสดที่มีค่าความนิยม และส่วนได้เสียที่ไม่มีอํานาจควบคุม

มาตรฐานการบัญชี ฉบับที่ 36 ตามประกาศสภาวิชาชีพบัญชี ที่ 23/2566 ลงวันที่ 12 กรกฎาคม 2566 3 มาตรฐานการบัญชี ฉบับที่ 36 เรื่อง การด้อยค่าของสินทรัพย์ ประกอบด้วยย่อหน้าที่ 1 ถึง 141 และ ภาคผนวก ก ถึง ค ทุกย่อหน้ามีความสําคัญเท่ากัน และมาตรฐานการบัญชีฉบับนี้ต้องอ่านโดยคํานึงถึง ข้อกําหนดของ กรอบแนวคิดสําหรับการรายงานทางการเงิน ในกรณีที่ไม่ได้ให้แนวปฏิบัติในการเลือกและ การใช้นโยบายการบัญชี ให้กิจการถือปฏิบัติตามข้อกําหนดของมาตรฐานการบัญชี ฉบับที่ 8 เรื่อง นโยบายการบัญชี การเปลี่ยนแปลงประมาณการทางบัญชีและข้อผิดพลาด มาตรฐานการบัญชี ฉบับที่ 36 เรื่อง การด้อยค่าของสินทรัพย์ วัตถุประสงค์ 1 มาตรฐานการบัญชีฉบับนี้มีวัตถุประสงค์เพื่อกําหนดวิธีปฏิบัติทางบัญชี เพื่อให้กิจการปฏิบัติ เพื่อให้เกิดความมั่นใจว่ากิจการจะไม่แสดงมูลค่าตามบัญชีของสินทรัพย์สูงกว่ามูลค่าที่คาดว่า จะได้รับคืนของสินทรัพย์นั้น มูลค่าตามบัญชีของสินทรัพย์จะสูงกว่ามูลค่าที่คาดว่าจะได้รับคืน หากมูลค่าตามบัญชีของสินทรัพย์สูงกว่าจํานวนเงินที่คาดว่าจะได้รับคืนจากการใช้หรือ ขายสินทรัพย์นั้น ในกรณีดังกล่าวถือว่าสินทรัพย์เกิดการด้อยค่า และมาตรฐานการบัญชีฉบับนี้ กําหนดให้กิจการรับรู้ผลขาดทุนจากการด้อยค่า มาตรฐานการบัญชีฉบับนี้ยังได้กําหนดถึง การกลับรายการผลขาดทุนจากการด้อยค่าและการเปิดเผยข้อมูล ขอบเขต 2 มาตรฐานการบัญชีฉบับนี้ต้องถือปฏิบัติกับการบัญชีสําหรับการด้อยค่าของสินทรัพย์ ทุกประเภทยกเว้น 2.1 สินค้าคงเหลือ ( ดูมาตรฐานการบัญชี ฉบับที่ 2 เรื่อง สินค้าคงเหลือ ) 2.2 สินทรัพย์ที่เกิดจากสัญญาและสินทรัพย์ที่เกิดขึ้นจากต้นทุนที่ทําให้ได้มาซึ่งสัญญา หรือต้นทุนในการทําให้เสร็จสิ้นตามสัญญาที่รับรู้ตามมาตรฐานการรายงาน ทางการเงิน ฉบับที่ 15 เรื่อง รายได้จากสัญญาที่ทํากับลูกค้า 2.3 สินทรัพย์ภาษีเงินได้รอการตัดบัญชี ( ดูมาตรฐานการบัญชี ฉบับที่ 12 เรื่อง ภาษี เงินได้ ) 2.4 สินทรัพย์ที่เกิดจากผลประโยชน์ของพนักงาน ( ดูมาตรฐานการบัญชี ฉบับที่ 19 เรื่อง ผลประโยชน์ของพนักงาน ) 2.5 สินทรัพย์ทางการเงิน ซึ่งรวมอยู่ในขอบเขตของมาตรฐานการรายงานทางการเงิน ฉบับที่ 9 เรื่อง เครื่องมือทางการเงิน 2.6 อสังหาริมทรัพย์เพื่อการลงทุนที่วัดมูลค่าโดยใช้วิธีมูลค่ายุติธรรม ( ดูมาตรฐาน การบัญชี ฉบับที่ 40 เรื่อง อสังหาริมทรัพย์เพื่อการลงทุน )

มาตรฐานการบัญชี ฉบับที่ 36 ตามประกาศสภาวิชาชีพบัญชี ที่ 23/2566 ลงวันที่ 12 กรกฎาคม 2566 4 2.7 สินทรัพย์ชีวภาพที่เกี่ยวข้องกับกิจกรรมทางการเกษตร ที่อยู่ในขอบเขตของ มาตรฐานการบัญชี ฉบับที่ 41 เรื่อง เกษตรกรรม วัดมูลค่าด้วยมูลค่ายุติธรรม หักด้วยต้นทุนในการขาย 2.8 สัญญาภายในขอบเขตของมาตรฐานการรายงานทางการเงิน ฉบับที่ 17 เรื่อง สัญญาประกันภัย ที่เป็นสินทรัพย์และสินทรัพย์ใดๆ สําหรับกระแสเงินสดที่ทําให้ ได้มาซึ่งการประกันภัยตามที่ระบุไว้ในมาตรฐานการรายงานทางการเงิน ฉบับที่ 17 และ 2.9 สินทรัพย์ไม่หมุนเวียน ( หรือกลุ่มสินทรัพย์ที่จะจําหน่าย ) ที่จัดประเภทเป็น สินทรัพย์ที่ถือไว้เพื่อขายตามมาตรฐานการรายงานทางการเงิน ฉบับที่ 5 เรื่อง สินทรัพย์ไม่หมุนเวียนที่ถือไว้เพื่อขายและการดําเนินงานที่ยกเลิก 3 มาตรฐานการบัญชีฉบับนี้ไม่ถือปฏิบัติกับสินค้าคงเหลือ สินทรัพย์ที่เกิดจากสัญญาก่อสร้าง สินทรัพย์ภาษีเงินได้รอการตัดบัญชี สินทรัพย์ที่เกิดจากผลประโยชน์ของพนักงานหรือสินทรัพย์ ที่จัดประเภทเป็นสินทรัพย์ที่ถือไว้เพื่อขาย ( หรือสินทรัพย์ที่รวมอยู่ในกลุ่มสินทรัพย์ที่จะจําหน่าย ซึ่งจัดประเภทเป็นสินทรัพย์ที่ถือไว้เพื่อขาย ) เนื่องจากมาตรฐานการรายงานทางการเงิน ฉบับอื่นมีข้อกําหนดเกี่ยวกับการรับรู้และการวัดมูลค่าสินทรัพย์ดังกล่าวไว้แล้ว 4 มาตรฐานการบัญชีฉบับนี้ให้ถือปฏิบัติกับสินทรัพย์ทางการเงินที่จัดประเภทเป็น 4.1 เงินลงทุนในบริษัทย่อยตามคํานิยามที่กําหนดไว้ในมาตรฐานการรายงานทางการเงิน ฉบับที่ 10 เรื่อง งบการเงินรวม 4.2 เงินลงทุนในบริษัทร่วมตามคํานิยามที่กําหนดไว้ในมาตรฐานการบัญชี ฉบับที่ 28 เรื่อง เงินลงทุนในบริษัทร่วมและการร่วมค้า 4.3 การร่วมค้าตามคํานิยามที่กําหนดไว้ในมาตรฐานการรายงานทางการเงิน ฉบับที่ 11 เรื่อง การร่วมการงาน สําหรับการด้อยค่าของสินทรัพย์ทางการเงินประเภทอื่นๆ ให้อ้างอิงจากมาตรฐานการรายงาน ทางการเงิน ฉบับที่ 9 5 มาตรฐานฉบับนี้ไม่ถือปฏิบัติกับสินทรัพย์ทางการเงินซึ่งรวมอยู่ในขอบเขตของมาตรฐาน การรายงานทางการเงิน ฉบับที่ 9 หรือ อสังหาริมทรัพย์เพื่อการลงทุนที่วัดมูลค่าโดยใช้วิธีมูลค่า ยุติธรรม ตามมาตรฐานการบัญชี ฉบับที่ 40 หรือ สินทรัพย์ชีวภาพที่เกี่ยวข้องกับกิจกรรมทางการ เกษตรที่วัดมูลค่าด้วยมูลค่ายุติธรรมหักด้วยต้นทุนในการขาย ตามมาตรฐานการบัญชี ฉบับที่ 41 อย่างไรก็ตาม มาตรฐานการบัญชีฉบับนี้ให้ถือปฏิบัติกับสินทรัพย์ที่แสดงมูลค่าตามบัญชีด้วย ราคาที่ตีใหม่ ( กล่าวคือมูลค่ายุติธรรม ณ วันที่มีการตีราคาใหม่หักด้วยค่าเสื่อมราคาสะสม และ ผลขาดทุนจากการด้อยค่าสะสมที่เกิดขึ้นในภายหลัง ) ตามที่กําหนดไว้ในมาตรฐานการรายงาน ทางการเงินฉบับอื่น เช่น วิธีการตีราคาใหม่ตามมาตรฐานการบัญชี ฉบับที่ 16 เรื่อง ที่ดิน อาคาร และอุปกรณ์ และมาตรฐานการบัญชี ฉบับที่ 38 เรื่อง สินทรัพย์ไม่มีตัวตน สําหรับผลต่างระหว่าง มูลค่ายุติธรรมของสินทรัพย์กับมูลค่ายุติธรรมของสินทรัพย์ดังกล่าวหักด้วยต้นทุนในการจําหน่าย ถือว่าเป็นต้นทุนทางตรงส่วนเพิ่มที่เกิดจากการจําหน่ายสินทรัพย์

มาตรฐานการบัญชี ฉบับที่ 36 ตามประกาศสภาวิชาชีพบัญชี ที่ 23/2566 ลงวันที่ 12 กรกฎาคม 2566 5 5.1 หากต้นทุนในการจําหน่ายสินทรัพย์เป็นจํานวนที่ไม่มีนัยสําคัญ มูลค่าที่คาดว่าจะได้รับคืน ของสินทรัพย์ที่ตีราคาใหม่ต้องใกล้เคียงหรือสูงกว่าราคาที่ตีใหม่ ในกรณีนี้หลังจากที่ กิจการได้ปฏิบัติตามข้อกําหนดเกี่ยวกับการตีราคาใหม่ สินทรัพย์ที่ตีราคาใหม่ไม่น่าจะ เกิดการด้อยค่าและกิจการไม่จําเป็นต้องประมาณการมูลค่าที่คาดว่าจะได้รับคืนของ สินทรัพย์นั้น 5.2 ( ย่อหน้านี้ไม่ใช้ ) 5.3 หากต้นทุนในการจําหน่ายสินทรัพย์เป็นจํานวนที่มีนัยสําคัญ มูลค่ายุติธรรมหักด้วย ต้นทุนในการจําหน่ายของสินทรัพย์ที่ตีราคาใหม่ต้องตํ่ากว่ามูลค่ายุติธรรม ดังนั้น สินทรัพย์ที่ตีราคาใหม่จะเกิดการด้อยค่าหากมูลค่าจากการใช้ตํ่ากว่าราคาที่ตีใหม่ ในกรณีนี้ หลังจากที่กิจการได้ปฏิบัติตามข้อกําหนดเกี่ยวกับการตีราคาใหม่ กิจการ ต้องปฏิบัติตามข้อกําหนดในมาตรฐานการบัญชีฉบับนี้เพื่อระบุว่าสินทรัพย์นั้นเกิด การด้อยค่าหรือไม่ คํานิยาม 6 คําศัพท์ที่ใช้ในมาตรฐานการบัญชีฉบับนี้มีความหมายโดยเฉพาะ ดังนี้ มูลค่าตามบัญชี หมายถึง จํานวนเงินที่รับรู้เป็นสินทรัพย์หลังจากหักค่าเสื่อม ราคาสะสม ( ค่าตัดจําหน่าย ) และค่าเผื่อการด้อยค่า สะสม หน่วยสินทรัพย์ที่ ก่อให้เกิดเงินสด หมายถึง กลุ่มของสินทรัพย์ที่สามารถระบุได้ที่เล็กที่สุดซึ่ง ก่อให้เกิดกระแสเงินสดรับที่เป็นอิสระอย่างมากจาก กระแสเงินสดรับที่เกิดจากสินทรัพย์อื่นหรือกลุ่ม ของสินทรัพย์อื่น สินทรัพย์องค์กร หมายถึง สินทรัพย์อื่นนอกจากค่าความนิยม ที่มีส่วนก่อให้เกิด กระแสเงินสดอนาคตไม่ว่าจะเป็นกระแสเงินสดของ หน่วยสินทรัพย์ที่ก่อให้เกิดเงินสดที่อยู่ภายใต้ การพิจารณา และกระแสเงินสดของหน่วยสินทรัพย์ ที่ก่อให้เกิดเงินสดอื่น ต้นทุนในการจําหน่าย หมายถึง ต้นทุนส่วนเพิ่มที่เกี่ยวข้องโดยตรงกับการจําหน่าย สินทรัพย์หรือหน่วยสินทรัพย์ที่ก่อให้เกิดเงินสดซึ่ง ไม่รวมต้นทุนทางการเงินและค่าใช้จ่ายภาษีเงินได้

มาตรฐานการบัญชี ฉบับที่ 36 ตามประกาศสภาวิชาชีพบัญชี ที่ 23/2566 ลงวันที่ 12 กรกฎาคม 2566 6 จํานวนที่คิดค่าเสื่อม ราคา หมายถึง ราคาทุนของสินทรัพย์หรือจํานวนเงินอื่นที่ใช้แทน ราคาทุนในงบการเงิน หักด้วยมูลค่าคงเหลือของ สินทรัพย์ ค่าเสื่อมราคา ( ค่าตัด จําหน่าย ) หมายถึง การปันส่วนจํานวนที่คิดค่าเสื่อมราคาของสินทรัพย์ อย่างเป็นระบบตลอดอายุการใช้ประโยชน์ 1 มูลค่ายุติธรรม หมายถึง ราคาที่จะได้รับจากการขายสินทรัพย์ หรือจะจ่าย เพื่อโอนหนี้สินในรายการที่เกิดขึ้นในสภาพปกติ ระหว่างผู้ร่วมตลาด ณ วันที่วัดมูลค่า ( ดูมาตรฐาน การรายงานทางการเงิน ฉบับที่ 13 เรื่อง การวัดมูลค่า ยุติธรรม ) ผลขาดทุนจาก การด้อยค่า หมายถึง จํานวนเงินของมูลค่าตามบัญชีของสินทรัพย์ หรือ หน่วยสินทรัพย์ที่ก่อให้เกิดเงินสดที่สูงกว่ามูลค่าที่ คาดว่าจะได้รับคืน มูลค่าที่คาดว่า จะได้รับคืน หมายถึง มูลค่ายุติธรรมของสินทรัพย์หรือหน่วยสินทรัพย์ที่ ก่อให้เกิดเงินสด หักด้วยต้นทุนในการจําหน่าย หรือ มูลค่าจากการใช้ของสินทรัพย์นั้น แล้วแต่จํานวนเงินใด จะสูงกว่า อายุการใช้ประโยชน์ หมายถึง กรณีใดกรณีหนึ่ง ต่อไปนี้ 1) ระยะเวลาที่กิจการคาดว่าจะใช้ประโยชน์จาก สินทรัพย์ หรือ 2) จํานวนผลผลิตหรือจํานวนหน่วยในลักษณะอื่น ที่คล้ายคลึงกันซึ่งกิจการคาดว่าจะได้รับจาก การใช้สินทรัพย์ มูลค่าจากการใช้ หมายถึง มูลค่าปัจจุบันของกระแสเงินสดอนาคตที่คาดว่าจะ ได้รับจากการใช้สินทรัพย์หรือหน่วยสินทรัพย์ ที่ก่อให้เกิดเงินสด 1 ในกรณีของสินทรัพย์ไม่มีตัวตนคําว่า “ ค่าตัดจําหน่าย ” โดยทั่วไปจะใช้แทนคําว่า “ ค่าเสื่อมราคา ” ซึ่งคําศัพท์ทั้งสองคํา มีความหมายเหมือนกัน

มาตรฐานการบัญชี ฉบับที่ 36 ตามประกาศสภาวิชาชีพบัญชี ที่ 23/2566 ลงวันที่ 12 กรกฎาคม 2566 7 การระบุสินทรัพย์ที่อาจเกิดการด้อยค่า 7 กิจการต้องกําหนดมูลค่าที่คาดว่าจะได้รับคืนตามย่อหน้าที่ 8 ถึง 17 สําหรับคําว่า “ สินทรัพย์ ” ที่ระบุไว้ในย่อหน้าดังกล่าวให้ความหมายเทียบเท่ากับสินทรัพย์แต่ละรายการหรือ หน่วยสินทรัพย์ที่ก่อให้เกิดเงินสดแต่ละหน่วย ส่วนที่เหลือของมาตรฐานการบัญชีฉบับนี้ มีการจัดโครงสร้างดังต่อไปนี้ 7.1 ย่อหน้าที่ 18 ถึง 57 กําหนดเกี่ยวกับการวัดมูลค่าที่คาดว่าจะได้รับคืน สําหรับคําว่า “ สินทรัพย์ ” ที่ระบุในย่อหน้าดังกล่าวให้ความหมายเทียบเท่ากับสินทรัพย์แต่ละ รายการและหน่วยสินทรัพย์ที่ก่อให้เกิดเงินสดแต่ละหน่วย 7.2 ย่อหน้าที่ 58 ถึง 108 กําหนดเกี่ยวกับการรับรู้และการวัดมูลค่าผลขาดทุนจาก การด้อยค่าโดยการรับรู้และการวัดมูลค่าผลขาดทุนจากการด้อยค่าของสินทรัพย์ แต่ละรายการนอกจากค่าความนิยมให้ปฏิบัติตามที่กําหนดไว้ในย่อหน้าที่ 58 ถึง 64 และการรับรู้และการวัดมูลค่าผลขาดทุนจากการด้อยค่าของหน่วยสินทรัพย์ที่ก่อให้เกิด เงินสดและค่าความนิยมให้ปฏิบัติตามที่กําหนดไว้ในย่อหน้าที่ 65 ถึง 108 7.3 ย่อหน้าที่ 109 ถึง 116 กําหนดเกี่ยวกับการกลับรายการผลขาดทุนจากการด้อยค่า ของสินทรัพย์หรือหน่วยสินทรัพย์ที่ก่อให้เกิดเงินสดที่รับรู้ไปแล้วในรอบระยะเวลา ก่อน สําหรับคําว่า “ สินทรัพย์ ” ที่ระบุไว้ในย่อหน้าดังกล่าวให้ความหมายเทียบเท่ากับ สินทรัพย์แต่ละรายการหรือหน่วยสินทรัพย์ที่ก่อให้เกิดเงินสดแต่ละหน่วย ข้อกําหนด เพิ่มเติมสําหรับสินทรัพย์แต่ละรายการกําหนดไว้ในย่อหน้าที่ 117 ถึง 121 ข้อกําหนด เพิ่มเติมสําหรับหน่วยสินทรัพย์ที่ก่อให้เกิดเงินสดแต่ละหน่วยกําหนดไว้ในย่อหน้าที่ 122 ถึง 123 และข้อกําหนดเพิ่มเติมสําหรับค่าความนิยมกําหนดไว้ในย่อหน้าที่ 124 ถึง 125 7.4 ย่อหน้าที่ 126 ถึง 133 กําหนดเกี่ยวกับข้อมูลที่ต้องเปิดเผยเกี่ยวกับผลขาดทุน จากการด้อยค่าและการกลับรายการผลขาดทุนจากการด้อยค่าของสินทรัพย์และ หน่วยสินทรัพย์ที่ก่อให้เกิดเงินสด ข้อกําหนดเพิ่มเติมสําหรับการเปิดเผยข้อมูลสําหรับ หน่วยสินทรัพย์ที่ก่อให้เกิดเงินสดซึ่งรวมถึงค่าความนิยมหรือสินทรัพย์ไม่มีตัวตน ที่มีอายุการใช้ประโยชน์ที่ไม่ทราบแน่นอนซึ่งถูกปันส่วนสําหรับการทดสอบการด้อยค่านั้น กําหนดไว้ในย่อหน้าที่ 134 ถึง 137 8 สินทรัพย์จะเกิดการด้อยค่าเมื่อมูลค่าตามบัญชีสูงกว่ามูลค่าที่คาดว่าจะได้รับคืนของสินทรัพย์นั้น ย่อหน้าที่ 12 ถึง 14 ได้อธิบายถึงข้อบ่งชี้บางประการที่แสดงว่าผลขาดทุนจากการด้อยค่า อาจเกิดขึ้น สําหรับกรณีที่มีข้อบ่งชี้ใดๆ กิจการต้องประมาณการมูลค่าที่คาดว่าจะได้รับคืนของ สินทรัพย์อย่างเป็นทางการ ยกเว้นกรณีที่กล่าวไว้ในย่อหน้าที่ 10 มาตรฐานการบัญชีฉบับนี้มิได้ กําหนดให้กิจการประมาณการมูลค่าที่คาดว่าจะได้รับคืนอย่างเป็นทางการหากไม่มีข้อบ่งชี้ ที่แสดงว่าผลขาดทุนจากการด้อยค่าอาจเกิดขึ้น

มาตรฐานการบัญชี ฉบับที่ 36 ตามประกาศสภาวิชาชีพบัญชี ที่ 23/2566 ลงวันที่ 12 กรกฎาคม 2566 8 9 ณ วันสิ้นแต่ละรอบระยะเวลารายงาน กิจการต้องประเมินว่ามีข้อบ่งชี้ใดที่บ่งชี้ว่าสินทรัพย์ อาจเกิดการด้อยค่าหรือไม่ หากกิจการพบว่ามีข้อบ่งชี้ดังกล่าว กิจการต้องประมาณการ มูลค่าที่คาดว่าจะได้รับคืนของสินทรัพย์นั้น 10 กิจการต้องดําเนินการต่อไปนี้ โดยไม่คํานึงถึงว่าจะมีข้อบ่งชี้ของการด้อยค่าเกิดขึ้นหรือไม่ 10.1 กิจการต้องทดสอบการด้อยค่าของสินทรัพย์ไม่มีตัวตนที่มีอายุการใช้ประโยชน์ ไม่ทราบแน่นอน หรือสินทรัพย์ไม่มีตัวตนที่ยังไม่พร้อมใช้งานเป็นประจําทุกปี โดยการเปรียบเทียบมูลค่าตามบัญชีกับมูลค่าที่คาดว่าจะได้รับคืน การทดสอบ การด้อยค่านี้ กิจการอาจดําเนินการในช่วงเวลาใดของปีก็ได้ แต่ต้องดําเนินการ ณ ช่วงเวลาเดียวกันของทุกปี กิจการสามารถทดสอบการด้อยค่าของสินทรัพย์ ไม่มีตัวตนที่ไม่เหมือนกัน ณ ช่วงเวลาที่แตกต่างกันได้ อย่างไรก็ตาม หากการบันทึกบัญชีเริ่มแรกของสินทรัพย์ไม่มีตัวตนบันทึกรับรู้ในระหว่างรอบปี ปัจจุบัน กิจการต้องทดสอบการด้อยค่าของสินทรัพย์ไม่มีตัวตนดังกล่าว ก่อนวันสิ้นสุดรอบปีปัจจุบัน 10.2 กิจการต้องทดสอบการด้อยค่าของค่าความนิยมที่เกิดจากการรวมธุรกิจเป็น ประจําทุกปี ตามที่กําหนดในย่อหน้าที่ 80 ถึง 99 11 สินทรัพย์ไม่มีตัวตนในช่วงก่อนพร้อมใช้งานมักมีความไม่แน่นอนที่จะก่อให้เกิดประโยชน์ เชิงเศรษฐกิจในอนาคตเกินกว่ามูลค่าตามบัญชี มากกว่าช่วงหลังพร้อมใช้งาน ดังนั้น มาตรฐาน การบัญชีฉบับนี้จึงกําหนดให้กิจการต้องทดสอบการด้อยค่าของมูลค่าตามบัญชีของสินทรัพย์ ไม่มีตัวตนที่ยังไม่พร้อมใช้งานอย่างน้อยปีละครั้ง 12 ในการประเมินว่ามีข้อบ่งชี้ใดที่บ่งชี้ว่าสินทรัพย์อาจเกิดการด้อยค่าหรือไม่ กิจการต้อง พิจารณาถึงข้อบ่งชี้ต่อไปนี้เป็นอย่างน้อย แหล่งข้อมูลภายนอก 12.1 มีข้อบ่งชี้ที่สังเกตได้ว่ามูลค่าของสินทรัพย์ลดลงอย่างมีนัยสําคัญในระหว่าง รอบระยะเวลา โดยมูลค่าที่ลดลงนั้นมากกว่าจํานวนที่คาดไว้ซึ่งเป็นผลจากเวลา ที่ผ่านไปหรือจากการใช้งานตามปกติ 12.2 มีการเปลี่ยนแปลงอย่างมีนัยสําคัญที่ส่งผลกระทบทางลบต่อกิจการซึ่งเกิดขึ้นใน ระหว่างรอบระยะเวลา หรือจะเกิดขึ้นในอนาคตอันใกล้ การเปลี่ยนแปลงของ สภาพแวดล้อมทางด้านเทคโนโลยี ตลาด เศรษฐกิจ หรือกฎหมาย ที่กิจการ ดําเนินการอยู่หรือการเปลี่ยนแปลงในตลาดของสินทรัพย์นั้น 12.3 อัตราดอกเบี้ยในตลาดหรืออัตราผลตอบแทนจากการลงทุนในตลาดอื่นเพิ่มขึ้นใน ระหว่างรอบระยะเวลา และการเพิ่มขึ้นดังกล่าวมีแนวโน้มว่าจะมีผลกระทบต่ออัตรา คิดลดที่ใช้ในการคํานวณมูลค่าจากการใช้สินทรัพย์ และทําให้มูลค่าที่คาดว่าจะ ได้รับคืนของสินทรัพย์นั้นลดลงอย่างมีสาระสําคัญ

มาตรฐานการบัญชี ฉบับที่ 36 ตามประกาศสภาวิชาชีพบัญชี ที่ 23/2566 ลงวันที่ 12 กรกฎาคม 2566 9 12.4 มูลค่าตามบัญชีของสินทรัพย์สุทธิของกิจการสูงกว่ามูลค่าตลาดของกิจการ แหล่งข้อมูลภายใน 12.5 มีหลักฐานแสดงให้เห็นว่าสินทรัพย์ล้าสมัยหรือชํารุดเสียหายทางกายภาพ 12.6 มีการเปลี่ยนแปลงอย่างมีนัยสําคัญเกี่ยวกับขอบเขตหรือลักษณะที่กิจการใช้ หรือคาดว่าจะใช้สินทรัพย์ ซึ่งส่งผลกระทบทางลบต่อกิจการในระหว่างรอบระยะเวลา หรือคาดว่าจะเกิดขึ้นในอนาคตอันใกล้ การเปลี่ยนแปลงดังกล่าวรวมถึงการที่ สินทรัพย์ไม่ได้ใช้งาน แผนที่จะยกเลิกหรือปรับโครงสร้างการดําเนินงานที่มี สินทรัพย์นั้นรวมอยู่ด้วย หรือแผนที่จะจําหน่ายสินทรัพย์ก่อนกําหนดเวลาที่คาดไว้ และการประเมินอายุการใช้ประโยชน์ของสินทรัพย์จากอายุการใช้ประโยชน์ ที่ไม่ทราบแน่นอนเป็นอายุการใช้ประโยชน์ที่ทราบแน่นอน 2 12.7 มีหลักฐานจากรายงานภายในซึ่งบ่งชี้ว่าผลการปฏิบัติงานเชิงเศรษฐกิจของ สินทรัพย์ได้ลดลงหรือจะลดลงกว่าที่คาดไว้ เงินปันผลจากบริษัทย่อย การร่วมค้า หรือบริษัทร่วม 12.8 สําหรับการลงทุนในบริษัทย่อย การร่วมค้า หรือบริษัทร่วม ผู้ลงทุนรับรู้เงินปันผล จากการลงทุน และมีหลักฐานแสดงให้เห็นดังต่อไปนี้ 12.8.1 มูลค่าตามบัญชีของเงินลงทุนในงบการเงินเฉพาะกิจการสูงกว่ามูลค่า ตามบัญชีของสินทรัพย์สุทธิของผู้ได้รับการลงทุนในงบการเงินรวม ซึ่งรวมถึงค่าความนิยมที่เกี่ยวข้อง หรือ 12.8.2 เงินปันผลมีจํานวนมากกว่ากําไรขาดทุนเบ็ดเสร็จรวมของบริษัทย่อย การร่วมค้า หรือบริษัทร่วมในรอบระยะเวลาที่ประกาศจ่ายเงินปันผล 13 ข้อบ่งชี้ที่ระบุในย่อหน้าที่ 12 มิได้ครอบคลุมทุกประเด็น กิจการอาจระบุข้อบ่งชี้อื่นที่แสดง ให้เห็นว่าสินทรัพย์อาจเกิดการด้อยค่าจนทําให้กิจการต้องประเมินมูลค่าที่คาดว่าจะได้รับคืนของ สินทรัพย์นั้น หรือในกรณีของค่าความนิยมต้องทดสอบการด้อยค่าตามที่กําหนดในย่อหน้าที่ 80 ถึง 99 14 หลักฐานจากรายงานภายในที่บ่งชี้ว่าสินทรัพย์อาจเกิดการด้อยค่ารวมถึงข้อบ่งชี้ต่อไปนี้ 14.1 กระแสเงินสดจ่ายเพื่อให้ได้มาซึ่งสินทรัพย์ หรือจํานวนเงินที่จําเป็นต้องจ่ายในภายหลัง เพื่อให้สินทรัพย์นั้นใช้งานได้หรือเพื่อบํารุงรักษาสินทรัพย์มีจํานวนสูงกว่างบประมาณที่ กําหนดไว้เดิมอย่างมีนัยสําคัญ 2 มาตรฐานการบัญชีฉบับนี้ไม่ถือปฏิบัติกับสินทรัพย์ที่เป็นไปตามหลักเกณฑ์การจัดประเภทเป็นสินทรัพย์ที่ถือไว้เพื่อขาย ( หรือถือเป็นส่วนหนึ่งของกลุ่มสินทรัพย์ที่จะจําหน่ายที่จัดประเภทเป็นสินทรัพย์ที่ถือไว้เพื่อขาย ) ซึ่งต้องถือปฏิบัติ ตามมาตรฐานการรายงานทางการเงิน ฉบับที่ 5 เรื่อง สินทรัพย์ไม่หมุนเวียนที่ถือไว้เพื่อขายและการดําเนินงานที่ยกเลิก

มาตรฐานการบัญชี ฉบับที่ 36 ตามประกาศสภาวิชาชีพบัญชี ที่ 23/2566 ลงวันที่ 12 กรกฎาคม 2566 10 14.2 กระแสเงินสดสุทธิที่ได้รับจริง หรือกําไรหรือขาดทุนจากการดําเนินงานที่เกิดขึ้นจาก สินทรัพย์มีจํานวนตํ่ากว่างบประมาณที่กําหนดไว้อย่างมีนัยสําคัญ 14.3 กระแสเงินสดสุทธิหรือกําไรจากการดําเนินงานตามงบประมาณที่เกิดจากสินทรัพย์ ลดลงอย่างมีนัยสําคัญ หรือผลขาดทุนตามงบประมาณที่เกิดจากสินทรัพย์เพิ่มขึ้น อย่างมีนัยสําคัญ หรือ 14.4 เมื่อรวมผลการดําเนินงานในรอบระยะเวลาปัจจุบันกับผลการดําเนินงานที่คาดว่า จะเกิดขึ้นในอนาคตตามงบประมาณแล้ว เกิดผลขาดทุนจากการดําเนินงานหรือ กระแสเงินสดจ่ายสุทธิที่เกิดจากสินทรัพย์ 15 ตามที่ได้ระบุในย่อหน้าที่ 10 กิจการต้องทดสอบการด้อยค่าของสินทรัพย์ไม่มีตัวตนที่มีอายุ การใช้ประโยชน์ไม่ทราบแน่นอนหรือสินทรัพย์ไม่มีตัวตนที่ยังไม่ได้ใช้งาน และค่าความนิยม อย่างน้อยปีละครั้ง นอกจากข้อกําหนดที่ระบุในย่อหน้าที่ 10 แล้ว กิจการต้องนําแนวคิดเกี่ยวกับ ความมีสาระสําคัญมาใช้ในการระบุว่ากิจการจําเป็นต้องประมาณการมูลค่าที่คาดว่า จะได้รับคืนของสินทรัพย์หรือไม่ ตัวอย่างเช่น กิจการไม่จําเป็นต้องประมาณการมูลค่าที่คาดว่า จะได้รับคืนใหม่ หากการคํานวณครั้งก่อนแสดงให้เห็นว่ามูลค่าที่คาดว่าจะได้รับคืนของสินทรัพย์ นั้นสูงกว่ามูลค่าตามบัญชีอย่างมีนัยสําคัญ และไม่เกิดเหตุการณ์ใดที่ส่งผลกระทบต่อผลต่าง ระหว่างมูลค่าดังกล่าว ในทํานองเดียวกัน การวิเคราะห์ครั้งก่อนอาจแสดงให้เห็นว่ามูลค่า ที่คาดว่าจะได้รับคืนของสินทรัพย์ไม่ได้ขึ้นอยู่กับข้อบ่งชี้ใดที่ระบุในย่อหน้าที่ 12 16 จากตัวอย่างในย่อหน้าที่ 15 ถ้าอัตราดอกเบี้ยในตลาด หรืออัตราผลตอบแทนจากการลงทุน ในตลาดอื่นเพิ่มขึ้นในระหว่างรอบระยะเวลา กิจการไม่จําเป็นต้องประมาณการมูลค่าที่คาดว่าจะ ได้รับคืนของสินทรัพย์อย่างเป็นทางการในกรณีดังต่อไปนี้ 16.1 การเพิ่มขึ้นของอัตราดอกเบี้ยในตลาดและอัตราผลตอบแทนจากการลงทุนในตลาดอื่น ไม่มีผลกระทบต่ออัตราคิดลดที่ใช้ในการคํานวณมูลค่าจากการใช้สินทรัพย์ ตัวอย่างเช่น อัตราดอกเบี้ยระยะสั้นที่เพิ่มขึ้นอาจไม่มีผลกระทบอย่างมีสาระสําคัญ ต่ออัตราคิดลดที่ใช้ในการคํานวณมูลค่าจากการใช้สินทรัพย์ ซึ่งมีอายุการใช้ประโยชน์ เหลืออยู่เป็นเวลายาวนาน 16.2 การเพิ่มขึ้นของอัตราดอกเบี้ยในตลาดและอัตราผลตอบแทนจากการลงทุนในตลาดอื่น มีผลกระทบต่ออัตราคิดลดที่ใช้ในการคํานวณมูลค่าจากการใช้สินทรัพย์ แต่จาก การวิเคราะห์ความอ่อนไหวของมูลค่าที่คาดว่าจะได้รับคืนในครั้งก่อน แสดงให้เห็นว่า 16.2.1 มูลค่าที่คาดว่าจะได้รับคืนไม่น่าจะลดลงอย่างมีสาระสําคัญ เนื่องจาก มีแนวโน้มว่ากิจการจะได้รับกระแสเงินสดอนาคตเพิ่มขึ้น ( เช่น ในบางกรณี กิจการอาจสามารถแสดงให้เห็นว่ากิจการได้ปรับตัวให้รายได้ สามารถชดเชยกับการเพิ่มขึ้นของอัตราดอกเบี้ยในตลาด ) หรือ 16.2.2 การลดลงในมูลค่าที่คาดว่าจะได้รับคืนไม่ทําให้เกิดผลขาดทุนจาก การด้อยค่าอย่างมีสาระสําคัญ

มาตรฐานการบัญชี ฉบับที่ 36 ตามประกาศสภาวิชาชีพบัญชี ที่ 23/2566 ลงวันที่ 12 กรกฎาคม 2566 11 17 หากมีข้อบ่งชี้ว่าสินทรัพย์อาจเกิดการด้อยค่า อาจบ่งชี้ว่ากิจการจําเป็นต้องทบทวนและปรับปรุง อายุการใช้ประโยชน์ที่เหลืออยู่ของสินทรัพย์ วิธีการคิดค่าเสื่อมราคา ( ค่าตัดจําหน่าย ) หรือมูลค่า คงเหลือของสินทรัพย์ให้เป็นไปตามมาตรฐานการรายงานทางการเงินที่เกี่ยวข้อง แม้ว่าจะไม่มี การรับรู้ผลขาดทุนจากการด้อยค่าของสินทรัพย์นั้น การวัดมูลค่าที่คาดว่าจะได้รับคืน 18 มาตรฐานการบัญชีฉบับนี้ได้กําหนดคํานิยามของมูลค่าที่คาดว่าจะได้รับคืน หมายถึง มูลค่า ยุติธรรมของสินทรัพย์หรือหน่วยสินทรัพย์ที่ก่อให้เกิดเงินสดหักด้วยต้นทุนในการจําหน่าย หรือ มูลค่าจากการใช้แล้วแต่จํานวนเงินใดจะสูงกว่า กิจการต้องวัดมูลค่าที่คาดว่าจะได้รับคืนตาม ข้อกําหนดที่ระบุไว้ในย่อหน้าที่ 19 ถึง 57 สําหรับคําว่า “ สินทรัพย์ ” ที่ระบุในย่อหน้าดังกล่าวให้ มีความหมายเทียบเท่ากับสินทรัพย์แต่ละรายการ และหน่วยสินทรัพย์ที่ก่อให้เกิดเงินสดแต่ละ หน่วย 19 กิจการอาจไม่จําเป็นต้องกําหนดทั้งมูลค่ายุติธรรมหักด้วยต้นทุนในการจําหน่ายและมูลค่า จากการใช้สินทรัพย์เสมอไป หากมูลค่าใดมูลค่าหนึ่งในสองจํานวนนี้สูงกว่ามูลค่าตามบัญชีของ สินทรัพย์ แสดงว่าสินทรัพย์ไม่เกิดการด้อยค่าและกิจการไม่จําเป็นต้องประเมินมูลค่าอีกจํานวนหนึ่ง 20 กิจการอาจวัดมูลค่ายุติธรรมหักด้วยต้นทุนในการจําหน่ายได้แม้ว่าจะไม่มีราคาเสนอซื้อขาย ในตลาดที่มีสภาพคล่องสําหรับสินทรัพย์อย่างเดียวกัน อย่างไรก็ตาม ในบางครั้งกิจการอาจไม่ สามารถวัดมูลค่ายุติธรรมหักด้วยต้นทุนในการจําหน่ายได้เนื่องจากไม่มีหลักเกณฑ์ที่ใช้ ในการประมาณการราคาที่เชื่อถือได้จากรายการขายสินทรัพย์ที่เกิดขึ้นในสภาพปกติระหว่าง ผู้ร่วมตลาด ณ วันที่วัดมูลค่าภายใต้สภาพปัจจุบันของตลาด ในกรณีดังกล่าวกิจการอาจใช้มูลค่า จากการใช้ของสินทรัพย์ถือเป็นมูลค่าที่คาดว่าจะได้รับคืนของสินทรัพย์ 21 กิจการอาจใช้มูลค่ายุติธรรมหักด้วยต้นทุนในการจําหน่ายเป็นมูลค่าที่คาดว่าจะได้รับคืนของ สินทรัพย์หากไม่มีเหตุผลที่ทําให้เชื่อได้ว่ามูลค่าจากการใช้ของสินทรัพย์นั้นจะสูงกว่ามูลค่ายุติธรรม หักด้วยต้นทุนในการจําหน่ายอย่างมีสาระสําคัญ กรณีดังกล่าวมักเกิดขึ้นกับสินทรัพย์ ที่ถือไว้เพื่อจําหน่าย เนื่องจากมูลค่าจากการใช้ของสินทรัพย์ที่ถือไว้เพื่อจําหน่ายประกอบด้วย เงินสดสุทธิที่จะได้รับจากการจําหน่ายสินทรัพย์นั้นเป็นสําคัญ ในขณะที่กระแสเงินสดที่จะได้รับ ในอนาคตจากการใช้สินทรัพย์อย่างต่อเนื่องจนถึงวันจําหน่ายสินทรัพย์นั้นน่าจะเป็นจํานวนเงิน ที่น้อยมาก 22 กิจการต้องกําหนดมูลค่าที่คาดว่าจะได้รับคืนสําหรับสินทรัพย์แต่ละรายการ นอกจากสินทรัพย์ เหล่านั้นไม่ก่อให้เกิดกระแสเงินสดรับซึ่งเป็นอิสระอย่างมากจากกระแสเงินสดรับที่เกิดจาก สินทรัพย์อื่นหรือกลุ่มสินทรัพย์อื่น ในกรณีดังกล่าว กิจการต้องกําหนดมูลค่าที่คาดว่าจะได้รับคืน ของหน่วยสินทรัพย์ที่ก่อให้เกิดเงินสดซึ่งมีสินทรัพย์ที่พิจารณารวมอยู่ ( ตามย่อหน้าที่ 65 ถึง 103) นอกจากกรณีใดกรณีหนึ่งต่อไปนี้

มาตรฐานการบัญชี ฉบับที่ 36 ตามประกาศสภาวิชาชีพบัญชี ที่ 23/2566 ลงวันที่ 12 กรกฎาคม 2566 12 22.1 มูลค่ายุติธรรมหักด้วยต้นทุนในการจําหน่ายของสินทรัพย์สูงกว่ามูลค่าตามบัญชีของ สินทรัพย์นั้น หรือ 22.2 มูลค่าจากการใช้ของสินทรัพย์สามารถประมาณการได้ใกล้เคียงกับมูลค่ายุติธรรม หักด้วยต้นทุนในการจําหน่ายของสินทรัพย์นั้น และกิจการสามารถวัดมูลค่ายุติธรรม หักด้วยต้นทุนในการจําหน่าย 23 ในบางกรณี การกําหนดมูลค่ายุติธรรมหักด้วยต้นทุนในการจําหน่ายหรือมูลค่าจากการใช้โดย การประมาณการ การหาค่าเฉลี่ยและการคํานวณแบบลัด อาจให้ผลใกล้เคียงอย่างสมเหตุสมผล กับการคํานวณอย่างละเอียดตามที่แสดงในมาตรฐานฉบับนี้ การวัดมูลค่าที่คาดว่าจะได้รับคืนของสินทรัพย์ไม่มีตัวตนที่มีอายุการใช้ประโยชน์ ไม่ทราบแน่นอน 24 ย่อหน้าที่ 10 กําหนดให้กิจการต้องทดสอบการด้อยค่าของสินทรัพย์ไม่มีตัวตนที่มีอายุ การใช้ประโยชน์ไม่ทราบแน่นอนเป็นประจําทุกปีโดยเปรียบเทียบมูลค่าตามบัญชีกับมูลค่า ที่คาดว่าจะได้รับคืน โดยไม่ต้องคํานึงว่ามีข้อบ่งชี้ใดที่บ่งชี้ว่าสินทรัพย์นั้นอาจเกิดการด้อยค่า หรือไม่ อย่างไรก็ตาม การคํานวณมูลค่าที่คาดว่าจะได้รับคืนอย่างละเอียดที่คํานวณไว้ล่าสุด ในรอบระยะเวลาก่อนอาจนํามาใช้ในการทดสอบการด้อยค่าของสินทรัพย์ดังกล่าวในรอบ ระยะเวลาปัจจุบันได้ ถ้าเป็นไปตามเงื่อนไขทุกข้อดังต่อไปนี้ 24.1 หากสินทรัพย์ไม่มีตัวตนไม่ก่อให้เกิดกระแสเงินสดรับจากการใช้อย่างต่อเนื่องซึ่ง ไม่ขึ้นอยู่กับกระแสเงินสดรับจากสินทรัพย์อื่นหรือกลุ่มสินทรัพย์อื่น ทําให้กิจการต้อง ทดสอบการด้อยค่าของสินทรัพย์ไม่มีตัวตนนั้นโดยถือเป็นส่วนหนึ่งของหน่วย สินทรัพย์ที่ก่อให้เกิดเงินสด โดยสินทรัพย์และหนี้สินที่เป็นส่วนประกอบของหน่วย สินทรัพย์ที่ก่อให้เกิดเงินสดนั้นไม่ได้เปลี่ยนแปลงอย่างมีนัยสําคัญนับจากการคํานวณ มูลค่าที่คาดว่าจะได้รับคืนล่าสุด 24.2 การคํานวณครั้งล่าสุดได้แสดงให้เห็นว่ามูลค่าที่คาดว่าจะได้รับคืนสูงกว่ามูลค่า ตามบัญชีของสินทรัพย์อย่างมีนัยสําคัญ และ 24.3 จากการวิเคราะห์เหตุการณ์ที่ได้เกิดขึ้นและสถานการณ์ที่มีการเปลี่ยนแปลงนับจาก การคํานวณมูลค่าที่คาดว่าจะได้รับคืนล่าสุด มีความเป็นไปได้น้อยมากที่การคํานวณจะ แสดงให้เห็นว่ามูลค่าที่คาดว่าจะได้รับคืนในปัจจุบันตํ่ากว่ามูลค่าตามบัญชีของ สินทรัพย์ มูลค่ายุติธรรมหักด้วยต้นทุนในการจําหน่าย 25– 27 ( ย่อหน้าเหล่านี้ไม่ใช้ ) 28 ต้นทุนในการจําหน่ายในส่วนที่มิได้รับรู้เป็นหนี้สินต้องนํามาหักในการวัดมูลค่ายุติธรรมหักด้วย ต้นทุนในการจําหน่าย ตัวอย่างของต้นทุนในการจําหน่าย ได้แก่ ต้นทุนทางกฎหมาย

มาตรฐานการบัญชี ฉบับที่ 36 ตามประกาศสภาวิชาชีพบัญชี ที่ 23/2566 ลงวันที่ 12 กรกฎาคม 2566 13 ค่าอากรแสตมป์และภาษีที่คล้ายคลึงกัน ต้นทุนในการขนย้ายสินทรัพย์ และต้นทุนส่วนเพิ่ม โดยตรงที่ทําให้สินทรัพย์นั้นอยู่ในสภาพพร้อมที่จะขาย อย่างไรก็ตาม ผลประโยชน์เมื่อเลิกจ้าง ( ดูมาตรฐานการบัญชี ฉบับที่ 19) และต้นทุนที่เกี่ยวข้องกับการลดขนาดหรือการปรับ โครงสร้างธุรกิจหลังการจําหน่ายสินทรัพย์ไม่ถือเป็นต้นทุนส่วนเพิ่มโดยตรงในการจําหน่าย สินทรัพย์นั้น 29 ในการจําหน่ายสินทรัพย์บางครั้ง ผู้ซื้อต้องรับภาระหนี้สินที่เกี่ยวข้องด้วย และมูลค่ายุติธรรม หักด้วยต้นทุนในการจําหน่ายของสินทรัพย์จะนํามูลค่าของทั้งสินทรัพย์และหนี้สินที่เกี่ยวข้อง มาใช้ ย่อหน้าที่ 78 อธิบายเกี่ยวกับวิธีปฏิบัติสําหรับกรณีดังกล่าว มูลค่าจากการใช้ 30 องค์ประกอบดังต่อไปนี้ต้องรวมอยู่ในการคํานวณมูลค่าจากการใช้สินทรัพย์ 30.1 การประมาณการกระแสเงินสดอนาคตที่กิจการคาดว่าจะได้รับจากสินทรัพย์ 30.2 การคาดการณ์เกี่ยวกับความผันผวนที่อาจเกิดขึ้นกับจํานวนเงิน หรือจังหวะเวลา ของกระแสเงินสดอนาคต 30.3 มูลค่าของเงินตามเวลา โดยใช้อัตราดอกเบี้ยปัจจุบันในตลาดจากการลงทุน ที่ปราศจากความเสี่ยง 30.4 ราคาที่ได้คํานึงถึงความไม่แน่นอนที่สืบเนื่องมาจากสินทรัพย์ และ 30.5 ปัจจัยอื่น เช่น การขาดสภาพคล่อง ซึ่งผู้ร่วมตลาดจะสะท้อนในการกําหนดกระแส เงินสดอนาคตที่กิจการคาดว่าจะได้รับจากสินทรัพย์ 31 การประมาณการมูลค่าจากการใช้ของสินทรัพย์ต้องปฏิบัติตามขั้นตอนต่อไปนี้ 31.1 ประมาณการกระแสเงินสดรับและจ่ายในอนาคตที่จะได้รับจากการใช้สินทรัพย์อย่าง ต่อเนื่องและจากการจําหน่ายสินทรัพย์ และ 31.2 ใช้อัตราคิดลดที่เหมาะสมเพื่อคิดลดกระแสเงินสดอนาคตดังกล่าว 32 กิจการสามารถสะท้อนองค์ประกอบที่ระบุในย่อหน้าที่ 30.2 30.4 และ 30.5 โดยการเลือกที่จะ ปรับปรุงกับกระแสเงินสดอนาคตหรือปรับปรุงกับอัตราคิดลดก็ได้ ไม่ว่ากิจการจะเลือกใช้วิธีใด เพื่อสะท้อนถึงการคาดการณ์เกี่ยวกับความผันผวนที่อาจเกิดขึ้นกับจํานวนเงินหรือจังหวะเวลา ของกระแสเงินสดอนาคต ผลลัพธ์ที่ได้ต้องสะท้อนถึงมูลค่าปัจจุบันของกระแสเงินสดอนาคตที่ คาดไว้ กล่าวคือ กิจการอาจใช้มูลค่าถัวเฉลี่ยถ่วงนํ้าหนักของผลลัพธ์ที่คาดว่าจะเป็นไปได้ของทุก กรณีได้ แนวทางเพิ่มเติมในการใช้เทคนิคการคิดมูลค่าปัจจุบันเพื่อวัดมูลค่าจากการใช้ของ สินทรัพย์ได้แสดงไว้ในภาคผนวก ก

มาตรฐานการบัญชี ฉบับที่ 36 ตามประกาศสภาวิชาชีพบัญชี ที่ 23/2566 ลงวันที่ 12 กรกฎาคม 2566 14 เกณฑ์ในการประมาณการกระแสเงินสดอนาคต 33 ในการวัดมูลค่าจากการใช้ กิจการต้องปฏิบัติดังต่อไปนี้ 33.1 ประมาณการกระแสเงินสด โดยอาศัยข้อสมมติที่สมเหตุสมผลและมีหลักฐาน สนับสนุนซึ่งแสดงถึงการประมาณการที่ดีที่สุดของฝ่ายบริหารภายใต้สถานการณ์ ทางเศรษฐกิจที่จะเป็นอยู่ตลอดอายุการใช้ประโยชน์ที่เหลืออยู่ของสินทรัพย์ และ กิจการต้องให้นํ้าหนักกับหลักฐานสนับสนุนที่ได้จากภายนอก 33.2 ประมาณการกระแสเงินสดโดยอาศัยงบประมาณ หรือประมาณการทางการเงิน ล่าสุด ซึ่งได้รับการอนุมัติจากฝ่ายบริหาร แต่ต้องไม่รวมประมาณการกระแสเงินสด รับหรือจ่ายที่คาดว่าจะเกิดขึ้นจากการปรับโครงสร้างในอนาคต หรือจากการปรับปรุง หรือทําให้สินทรัพย์นั้นดีขึ้น การประมาณการโดยอาศัยงบประมาณหรือประมาณการ ดังกล่าวต้องครอบคลุมรอบระยะเวลาอย่างมากที่สุด 5 ปี นอกจากมีเหตุผล สนับสนุนเพียงพอว่าควรครอบคลุมรอบระยะเวลาที่นานกว่านั้น 33.3 ประมาณการกระแสเงินสดหลังจากช่วงเวลาของงบประมาณหรือประมาณการ ล่าสุด โดยการปรับประมาณการกระแสเงินสดที่คาดการณ์จากงบประมาณหรือ ประมาณการด้วยอัตราการเติบโตที่คงที่หรือลดลงสําหรับปีถัดไป นอกจากมีเหตุผล สนับสนุนว่ากิจการควรใช้อัตราการเติบโตที่เพิ่มขึ้น อัตราการเติบโตนี้ต้องไม่สูง กว่าอัตราการเติบโตถัวเฉลี่ยระยะยาวของผลิตภัณฑ์ อุตสาหกรรมหรือประเทศ ที่กิจการนั้นดําเนินงานอยู่ หรือของตลาดซึ่งสินทรัพย์นั้นถูกนําไปใช้ นอกจาก มีเหตุผลสนับสนุนว่ากิจการควรใช้อัตราการเติบโตที่สูงกว่า 34 ฝ่ายบริหารต้องประเมินความสมเหตุสมผลของข้อสมมติที่ใช้ในการประมาณการกระแสเงินสด ในปัจจุบัน โดยพิจารณาสาเหตุของความแตกต่างระหว่างประมาณการกระแสเงินสดในอดีตกับ กระแสเงินสดที่เกิดขึ้นจริง ฝ่ายบริหารต้องมั่นใจว่าข้อสมมติที่ใช้ในการประมาณการ กระแสเงินสดในปัจจุบันสอดคล้องกับผลที่เกิดขึ้นจริงในอดีต โดยนําผลกระทบจากเหตุการณ์ที่ เกิดขึ้นภายหลังหรือสถานการณ์ที่ไม่ได้เกิดขึ้นเมื่อกระแสเงินสดเกิดขึ้นจริงมาพิจารณาร่วมด้วย 35 โดยทั่วไปงบประมาณหรือประมาณการกระแสเงินสดอนาคตที่มีรายละเอียดระบุไว้อย่างชัดเจน และเชื่อถือได้ซึ่งมีรอบระยะเวลาเกินกว่า 5 ปีมักไม่สามารถหาได้ ด้วยเหตุดังกล่าวฝ่ายบริหารจึง ควรประมาณการกระแสเงินสดโดยอาศัยงบประมาณ หรือประมาณการล่าสุดสําหรับระยะเวลา 5 ปี เป็นอย่างมาก ฝ่ายบริหารอาจประมาณการกระแสเงินสดอนาคตโดยอาศัยงบประมาณ หรือ ประมาณการทางการเงินที่มีรอบระยะเวลาเกินกว่า 5 ปีหากฝ่ายบริหารมั่นใจว่าประมาณการนั้น เชื่อถือได้ และฝ่ายบริหารต้องสามารถแสดงให้เห็นว่าจากประสบการณ์ในอดีตสามารถคาดการณ์ กระแสเงินสดสําหรับรอบระยะเวลาที่เกินกว่า 5 ปี ได้อย่างแม่นยํา 36 กิจการต้องประมาณการกระแสเงินสดไปจนสิ้นสุดอายุการใช้ประโยชน์ของสินทรัพย์ โดยการปรับประมาณการกระแสเงินสดที่คาดการณ์จากงบประมาณหรือประมาณการทางการเงิน ด้วยอัตราการเติบโตสําหรับปีถัดไป อัตราการเติบโตที่ใช้ต้องเป็นอัตราคงที่หรืออัตราที่ลดลง

มาตรฐานการบัญชี ฉบับที่ 36 ตามประกาศสภาวิชาชีพบัญชี ที่ 23/2566 ลงวันที่ 12 กรกฎาคม 2566 15 ดังนั้นอัตราการเติบโตที่เหมาะสมควรเท่ากับศูนย์หรือติดลบ นอกจากมีข้อมูลที่เที่ยงตรงเกี่ยวกับ รูปแบบวงจรของผลิตภัณฑ์หรืออุตสาหกรรมที่แสดงให้เห็นถึงการเพิ่มขึ้นของอัตราการเติบโต 37 สภาพตลาดที่ดีจะมีคู่แข่งขันเข้ามาในตลาดทําให้การเติบโตของกิจการถูกจํากัด ดังนั้น จึงเป็น การยากที่อัตราการเติบโตของกิจการจะสูงกว่าอัตราการเติบโตในอดีตถัวเฉลี่ยระยะยาว ( เป็นต้นว่า 20 ปี ) ของผลิตภัณฑ์ อุตสาหกรรมหรือประเทศที่กิจการนั้นดําเนินงานอยู่ หรือของ ตลาดซึ่งสินทรัพย์นั้นถูกนําไปใช้ 38 ในการใช้ข้อมูลจากงบประมาณหรือประมาณการทางการเงิน กิจการต้องพิจารณาว่าข้อมูลดังกล่าว จัดทําขึ้นโดยอาศัยข้อสมมติที่สมเหตุสมผลและมีหลักฐานสนับสนุน และเป็นการประมาณการ ที่ดีที่สุดของฝ่ายบริหารภายใต้สถานการณ์ทางเศรษฐกิจที่เป็นอยู่ ตลอดอายุการใช้ประโยชน์ที่ เหลืออยู่ของสินทรัพย์ ส่วนประกอบของประมาณการกระแสเงินสดอนาคต 39 ประมาณการกระแสเงินสดอนาคตต้องรวมถึง 39.1 ประมาณการกระแสเงินสดรับจากการใช้สินทรัพย์อย่างต่อเนื่อง 39.2 ประมาณการกระแสเงินสดจ่ายที่จําเป็นในการก่อให้เกิดกระแสเงินสดรับจาก การใช้สินทรัพย์อย่างต่อเนื่อง ( ซึ่งรวมถึงกระแสเงินสดจ่ายเพื่อการเตรียม สินทรัพย์ให้อยู่ในสภาพพร้อมที่จะใช้งานได้ ) และประมาณการกระแสเงินสดจ่าย ดังกล่าวจะต้องเกี่ยวข้องโดยตรง หรือสามารถปันส่วนให้กับสินทรัพย์โดยใช้เกณฑ์ ที่สมเหตุสมผลและสมํ่าเสมอได้ และ 39.3 กระแสเงินสดสุทธิที่จะได้รับ ( หรือที่จะต้องจ่าย ) จากการจําหน่ายสินทรัพย์นั้น เมื่อสิ้นอายุการใช้ประโยชน์ 40 ประมาณการกระแสเงินสดอนาคตและอัตราคิดลดต้องมาจากข้อสมมติที่สมํ่าเสมอเกี่ยวกับการ เพิ่มขึ้นของราคาอันเนื่องมาจากอัตราเงินเฟ้อทั่วไป ดังนั้นกิจการต้องประมาณการกระแสเงินสด อนาคตโดยการประเมินระดับราคาที่มีผลกระทบของอัตราเงินเฟ้อ หากกิจการใช้อัตราคิดลดที่ รวมผลกระทบของการเพิ่มขึ้นของราคาจากอัตราเงินเฟ้อทั่วไปไว้แล้ว สําหรับกรณีที่อัตราคิดลดที่ ใช้ไม่ได้รวมผลกระทบของการเพิ่มขึ้นของราคาจากอัตราเงินเฟ้อทั่วไป กิจการต้องประมาณการ กระแสเงินสดอนาคตโดยการประเมินระดับราคาที่ไม่มีผลกระทบของอัตราเงินเฟ้อ ( แต่ให้รวม ผลกระทบจากการเปลี่ยนแปลงของระดับราคาที่เฉพาะเจาะจงในอนาคต ) 41 การประมาณการกระแสเงินสดจ่ายต้องรวมถึงค่าใช้จ่ายในการดูแลรักษาสินทรัพย์ที่เกิดขึ้น เป็นประจําทุกวันและค่าใช้จ่ายในอนาคตที่เกี่ยวข้องโดยตรงหรือที่สามารถปันส่วนให้กับ สินทรัพย์โดยใช้เกณฑ์ที่สมเหตุสมผลและสมํ่าเสมอเพื่อทําให้สินทรัพย์นั้นอยู่ในสภาพที่ใช้งานได้ 42 กิจการต้องรวมประมาณการกระแสเงินสดจ่ายในอนาคตที่คาดว่าจะเกิดขึ้นก่อนที่สินทรัพย์นั้น พร้อมที่จะใช้งานหรือพร้อมที่จะขาย หากมูลค่าตามบัญชีของสินทรัพย์มิได้รวมกระแสเงินสดจ่าย ที่คาดว่าจะเกิดขึ้นดังกล่าว ตัวอย่างเช่น กิจการต้องรวมกระแสเงินสดที่คาดว่าจะต้องจ่ายเพิ่ม ของอาคารระหว่างก่อสร้างหรือโครงการพัฒนาที่ยังไม่เสร็จสมบูรณ์

มาตรฐานการบัญชี ฉบับที่ 36 ตามประกาศสภาวิชาชีพบัญชี ที่ 23/2566 ลงวันที่ 12 กรกฎาคม 2566 16 43 การประมาณการกระแสเงินสดอนาคตต้องไม่รวมจํานวนต่อไปนี้เพื่อป้องกันการคํานวณซํ้า 43.1 กระแสเงินสดรับจากสินทรัพย์ที่ก่อให้เกิดกระแสเงินสดรับ ซึ่งเป็นอิสระอย่างมากจาก กระแสเงินสดรับที่เกิดจากสินทรัพย์ภายใต้การพิจารณา ( เช่น สินทรัพย์ทางการเงิน ประเภทลูกหนี้ ) และ 43.2 กระแสเงินสดจ่ายที่เกี่ยวข้องกับภาระผูกพันซึ่งได้รับรู้เป็นหนี้สินไว้แล้ว ( เช่น เจ้าหนี้ เงินบําเหน็จบํานาญ หรือประมาณการหนี้สิน ) 44 กิจการต้องประมาณการกระแสเงินสดอนาคตจากสภาพในปัจจุบันของสินทรัพย์ และ การประมาณการดังกล่าวต้องไม่รวมกระแสเงินสดรับหรือจ่ายในอนาคตที่คาดว่า จะเกิดขึ้นจากรายการต่อไปนี้ 44.1 การปรับโครงสร้างในอนาคตที่ยังไม่ตกลงผูกพันเป็นที่แน่นอน หรือ 44.2 การปรับปรุงหรือทําให้สินทรัพย์นั้นดีขึ้น 45 เนื่องจากกระแสเงินสดอนาคตได้ประมาณการจากสภาพในปัจจุบันของสินทรัพย์ ดังนั้น มูลค่า จากการใช้จึงไม่สะท้อนให้เห็นถึง ข้อใดข้อหนึ่งดังต่อไปนี้ 45.1 กระแสเงินสดจ่ายในอนาคตหรือต้นทุนที่เกี่ยวข้อง ซึ่งสามารถประหยัดได้ ( เช่น ต้นทุนเกี่ยวกับพนักงานที่ลดลง ) หรือผลประโยชน์ที่คาดว่าจะเกิดขึ้นจาก การปรับโครงสร้างในอนาคตที่กิจการยังไม่ตกลงผูกพันเป็นที่แน่นอน หรือ 45.2 กระแสเงินสดจ่ายในอนาคตเพื่อปรับปรุงหรือทําให้สินทรัพย์นั้นดีขึ้นหรือ กระแสเงินสดรับในอนาคตที่คาดว่าจะเกิดขึ้นจากกระแสเงินสดจ่ายดังกล่าว 46 การปรับโครงสร้าง หมายถึง แผนงานที่อยู่ภายใต้การวางแผนและควบคุมของฝ่ายบริหาร ซึ่งทําให้เกิดเปลี่ยนแปลงอย่างมีสาระสําคัญกับขอบเขตในการดําเนินธุรกิจของกิจการหรือ ลักษณะการดําเนินธุรกิจ มาตรฐานการบัญชี ฉบับที่ 37 เรื่อง ประมาณการหนี้สิน หนี้สินที่อาจ เกิดขึ้น และสินทรัพย์ที่อาจเกิดขึ้น ให้แนวปฏิบัติที่สร้างความชัดเจนว่าเมื่อใดจึงจะถือว่ากิจการ มีข้อผูกมัดที่จะปรับโครงสร้าง 47 เมื่อกิจการมีข้อผูกมัดที่จะปรับโครงสร้าง สินทรัพย์บางรายการอาจได้รับผลกระทบจาก การปรับโครงสร้างนั้น ดังนั้นเมื่อกิจการมีข้อผูกมัดที่จะปรับโครงสร้างกิจการต้อง 47.1 กําหนดมูลค่าจากการใช้โดยการประมาณการกระแสเงินสดรับและจ่ายในอนาคต ที่สะท้อนถึงต้นทุนที่ประหยัดได้และผลประโยชน์อื่นที่เกิดจากการปรับโครงสร้าง ( ซึ่งกําหนดจากงบประมาณหรือประมาณการทางการเงินล่าสุดที่ได้รับอนุมัติจากฝ่าย บริหาร ) และ 47.2 ประมาณการกระแสเงินสดจ่ายในอนาคตสําหรับการปรับโครงสร้างและนําไปรวมอยู่ ในประมาณการหนี้สินจากการปรับโครงสร้างตามข้อกําหนดในมาตรฐานการบัญชี ฉบับที่ 37 48 ประมาณการกระแสเงินสดอนาคตของกิจการต้องไม่รวมประมาณการกระแสเงินสดรับ ในอนาคตที่คาดว่าจะเกิดจากการเพิ่มขึ้นของประโยชน์เชิงเศรษฐกิจที่เกี่ยวข้องกับ

มาตรฐานการบัญชี ฉบับที่ 36 ตามประกาศสภาวิชาชีพบัญชี ที่ 23/2566 ลงวันที่ 12 กรกฎาคม 2566 17 กระแสเงินสดจ่ายเพื่อปรับปรุงหรือทําให้สินทรัพย์ดีขึ้น จนกว่ากระแสเงินสดจ่ายดังกล่าว จะเกิดขึ้น 49 ประมาณการกระแสเงินสดอนาคตให้รวมกระแสเงินสดจ่ายในอนาคตที่จําเป็นสําหรับ การรักษาระดับของประโยชน์เชิงเศรษฐกิจที่คาดว่าจะเกิดจากสินทรัพย์ในสภาพปัจจุบัน เมื่อหน่วยสินทรัพย์ที่ก่อให้เกิดเงินสดประกอบด้วยสินทรัพย์ที่มีอายุการใช้ประโยชน์ โดยประมาณที่แตกต่างกันและสินทรัพย์ทุกรายการนั้นมีความจําเป็นต่อการดําเนินงานอย่าง ต่อเนื่องของหน่วยสินทรัพย์ที่ก่อให้เกิดเงินสดนั้น ในการประมาณการกระแสเงินสดอนาคต ที่เกี่ยวข้องกับหน่วยสินทรัพย์ที่ก่อให้เกิดเงินสดจะถือว่าการเปลี่ยนแทนของสินทรัพย์ที่มี อายุการใช้ประโยชน์สั้นกว่าเป็นส่วนหนึ่งของการบํารุงรักษาตามปกติเพื่อทําให้หน่วยสินทรัพย์ ที่ก่อให้เกิดเงินสดนั้นอยู่ในสภาพที่ใช้งานได้ ในทํานองเดียวกัน หากสินทรัพย์รายการหนึ่ง มีส่วนประกอบที่มีอายุการใช้ประโยชน์โดยประมาณที่แตกต่างกัน การเปลี่ยนแทนของ ส่วนประกอบที่มีอายุการใช้ประโยชน์สั้นกว่าจะถือเป็นส่วนหนึ่งของการบํารุงรักษาสินทรัพย์ เมื่อมีการประมาณการกระแสเงินสดอนาคตที่เกิดจากสินทรัพย์นั้น 50 ประมาณการกระแสเงินสดอนาคต ต้องไม่รวม 50.1 กระแสเงินสดรับหรือจ่ายจากกิจกรรมจัดหาเงิน หรือ 50.2 ภาษีเงินได้ที่รับหรือจ่ายไป 51 ข้อสมมติที่ใช้ในการประมาณการกระแสเงินสดอนาคตต้องสอดคล้องกับข้อสมมติที่ใช้ ในการกําหนดอัตราคิดลด มิฉะนั้น กิจการอาจนําผลกระทบของข้อสมมติบางประการมารวม คํานวณซํ้าหรืออาจไม่นํามาคํานวณ หากกิจการได้คํานึงถึงผลกระทบของมูลค่าของเงินตามเวลา โดยการคิ ดลดประมาณการกระแสเงินสดอนาคตแล้ ว กิ จการต้ องไม่ นํำกระแสเงินสดรับ หรือจ่ายจากกิจกรรมจัดหาเงินมารวมในประมาณการกระแสเงินสดอนาคต ในทํานองเดียวกัน กระแสเงินสดอนาคตต้องเป็นประมาณการก่อนหักภาษีเงินได้เนื่องจากอัตราคิดลดที่ใช้ในการ คํานวณเป็นอัตราก่อนหักภาษีเงินได้ 52 ประมาณการกระแสเงินสดสุทธิที่จะได้รับ ( หรือที่จะต้องจ่าย ) จากการจําหน่ายสินทรัพย์ เมื่อสิ้นสุดอายุการใช้ประโยชน์ต้องเป็นจํานวนเงินซึ่งกิจการคาดว่าจะได้รับจากการจําหน่าย สินทรัพย์ในราคาที่ผู้ซื้อและผู้ขายมีความรอบรู้และเต็มใจในการแลกเปลี่ยน และสามารถ ต่อรองราคากันได้อย่างเป็นอิสระในลักษณะของผู้ที่ไม่มีความเกี่ยวข้องกัน จํานวนที่คาดว่า จะได้รับจากการจําหน่ายนี้ต้องหักประมาณการต้นทุนในการจําหน่าย 53 ประมาณการกระแสเงินสดสุทธิที่จะได้รับ ( หรือที่จะต้องจ่าย ) จากการจําหน่ายสินทรัพย์เมื่อ สิ้นสุดอายุการใช้ประโยชน์จะต้องกําหนดในลักษณะที่คล้ายคลึงกับการกําหนดมูลค่ายุติธรรม ของสินทรัพย์หักด้วยต้นทุนในการจําหน่าย เว้นแต่ในการประมาณกระแสเงินสดสุทธินั้น 53.1 กิจการใช้ราคาที่อ้างอิงได้ ณ วันที่ทําการประมาณการสินทรัพย์ที่มีลักษณะคล้ายคลึงกัน ซึ่งสิ้นสุดอายุการใช้ประโยชน์ และนําไปใช้ในการดําเนินงานภายใต้สภาพการณ์ ที่คล้ายคลึงกัน

มาตรฐานการบัญชี ฉบับที่ 36 ตามประกาศสภาวิชาชีพบัญชี ที่ 23/2566 ลงวันที่ 12 กรกฎาคม 2566 18 53.2 กิจการต้องปรับปรุงราคาดังกล่าวด้วยผลกระทบจากการเพิ่มขึ้นของระดับราคา ในอนาคตเนื่องจากภาวะเงินเฟ้อทั่วไป และผลกระทบจากการเพิ่มขึ้นหรือลดลงของ ระดับราคาในอนาคตที่เฉพาะเจาะจงกับสินทรัพย์นั้น อย่างไรก็ตาม ถ้ากิจการไม่ได้ รวมผลกระทบจากภาวะเงินเฟ้อทั่วไปในการประมาณการกระแสเงินสดอนาคตจาก การใช้สินทรัพย์อย่างต่อเนื่องและอัตราคิดลด กิจการต้องไม่รวมผลกระทบดังกล่าว ในการประมาณการกระแสเงินสดสุทธิจากการจําหน่ายสินทรัพย์ด้วย 53 ก มูลค่ายุติธรรมแตกต่างจากมูลค่าจากการใช้ มูลค่ายุติธรรมสะท้อนถึงข้อสมมติที่ผู้ร่วมตลาดจะ นํามาใช้เมื่อมีการกําหนดราคาสินทรัพย์ ในทางตรงกันข้าม มูลค่าจากการใช้สะท้อนถึง ผลกระทบจากปัจจัยต่างๆ ซึ่งอาจส่งผลเฉพาะเจาะจงต่อกิจการและไม่ได้ส่งผลกับกิจการอื่น ทั่วไป เช่น มูลค่ายุติธรรมไม่ได้สะท้อนถึงปัจจัยเหล่านี้ ซึ่งโดยทั่วไปปัจจัยเหล่านี้ไม่ได้มีไว้ สําหรับผู้ร่วมตลาด 53 ก .1 มูลค่าส่วนเพิ่มที่ได้มาจากการรวมกลุ่มของสินทรัพย์ ( เช่น การสร้างพอร์ตโฟลิโอการ ลงทุนในอสังหาริมทรัพย์เพื่อการลงทุนซึ่งมีสถานที่ตั้งแตกต่างกัน ) 53 ก .2 การผนึกกําลังร่วมกันระหว่างสินทรัพย์ที่มีการวัดมูลค่ากับสินทรัพย์อื่น 53 ก .3 สิทธิทางกฎหมายหรือข้อจํากัดทางกฎหมายที่เฉพาะเจาะจงสําหรับเจ้าของสินทรัพย์ ในปัจจุบัน และ 53 ก .4 ประโยชน์ทางภาษี หรือภาระทางภาษีที่เฉพาะเจาะจงสําหรับเจ้าของสินทรัพย์ ในปัจจุบัน กระแสเงินสดอนาคตที่เป็นเงินตราต่างประเทศ 54 กระแสเงินสดอนาคตต้องประมาณการในสกุลเงินที่กระแสเงินสดเหล่านั้นจะเกิดขึ้น และต้องคิดลดด้วยอัตราคิดลดที่เหมาะสมสําหรับสกุลเงินนั้น กิจการต้องแปลงค่ามูลค่าปัจจุบัน ที่ประมาณการขึ้นโดยใช้อัตราแลกเปลี่ยน ณ วันที่คํานวณมูลค่าจากการใช้ อัตราคิดลด 55 อัตราคิดลด ( อัตรา ) ต้องเป็นอัตราก่อนหักภาษีเงินได้ที่สะท้อนถึงการประเมินสถานการณ์ ตลาดในปัจจุบันของ 55.1 มูลค่าของเงินตามเวลา และ 55.2 ความเสี่ยงที่เฉพาะเจาะจงของสินทรัพย์ ซึ่งการประมาณการกระแสเงินสด ในอนาคตยังไม่ได้นําความเสี่ยงดังกล่าวมาพิจารณาปรับปรุงประมาณการ 56 อัตราที่สะท้อนการประเมินมูลค่าของเงินตามเวลาในสถานการณ์ตลาดปัจจุบันและความเสี่ยง ที่เฉพาะเจาะจงของสินทรัพย์ คือผลตอบแทนที่ผู้ลงทุนต้องการหากได้เลือกการลงทุน ที่ก่อให้เกิดกระแสเงินสดที่มีจํานวน จังหวะเวลาและความเสี่ยงเทียบเท่ากับกระแสเงินสด ที่กิจการคาดว่าจะได้รับจากสินทรัพย์นั้น อัตราดังกล่าวประเมินได้จากอัตราในตลาดปัจจุบัน สําหรับสินทรัพย์ที่คล้ายคลึงกัน หรือจากต้นทุนถัวเฉลี่ยถ่วงนํ้าหนักของเงินทุนของกิจการที่

มาตรฐานการบัญชี ฉบับที่ 36 ตามประกาศสภาวิชาชีพบัญชี ที่ 23/2566 ลงวันที่ 12 กรกฎาคม 2566 19 จดทะเบียนในตลาดหลักทรัพย์ซึ่งมีสินทรัพย์หรือพอร์ตโฟลิโอของสินทรัพย์ที่มีศักยภาพในการ บริการและความเสี่ยงที่คล้ายคลึงกับสินทรัพย์ที่กําลังพิจารณาอยู่ อย่างไรก็ตาม อัตราคิดลดที่ใช้ ในการวัดมูลค่าจากการใช้ต้องไม่นําความเสี่ยงมาพิจารณาปรับปรุงประมาณการกระแสเงินสด ในอนาคต ทั้งนี้ เพื่อป้องกันการคํานวณซํ้า 57 เมื่อกิจการไม่สามารถหาอัตราที่ใช้เฉพาะเจาะจงกับสินทรัพย์ได้จากตลาดโดยตรง กิจการต้อง หาตลาดที่มีสถานการณ์ใกล้เคียงกันเพื่อประมาณอัตราคิดลด แนวทางเพิ่มเติมในการประมาณการ อัตราคิดลดในสถานการณ์ต่างๆ ได้แสดงไว้ในภาคผนวก ก การรับรู้รายการและการวัดมูลค่าผลขาดทุนจากการด้อยค่า 58 กิจการต้องรับรู้และวัดมูลค่าผลขาดทุนจากการด้อยค่าของสินทรัพย์แต่ละรายการที่ไม่รวมถึง ค่าความนิยม ตามข้อกําหนดในย่อหน้าที่ 59 ถึง 64 และต้องรับรู้และวัดมูลค่าผลขาดทุน จากการด้อยค่าของหน่วยสินทรัพย์ที่ก่อให้เกิดเงินสดและค่าความนิยมตามที่กําหนดไว้ ในย่อหน้าที่ 65 ถึง 108 59 กิจการต้องบันทึกลดมูลค่าตามบัญชีของสินทรัพย์ให้เท่ากับมูลค่าที่คาดว่าจะได้รับคืน ก็ต่อเมื่อมูลค่าที่คาดว่าจะได้รับคืนตํ่ากว่ามูลค่าตามบัญชีของสินทรัพย์นั้น มูลค่าส่วนที่ ลดลงคือ ผลขาดทุนจากการด้อยค่า 60 กิจการต้องรับรู้ผลขาดทุนจากการด้อยค่าในกําไรหรือขาดทุนทันที เว้นแต่มูลค่าตามบัญชี ของสินทรัพย์เป็นราคาที่ตีใหม่ตามมาตรฐานการรายงานทางการเงินฉบับอื่น ( ตัวอย่างเช่น วิธีการตีราคาใหม่ตามมาตรฐานการบัญชี ฉบับที่ 16) กิจการต้องนําผลขาดทุนจากการ ด้อยค่าของสินทรัพย์ที่ตีราคาใหม่ไปลดส่วนเกินทุนจากการตีราคาสินทรัพย์ตามข้อกําหนด ของมาตรฐานการรายงานทางการเงินฉบับอื่น 61 กิจการต้องรับรู้ผลขาดทุนจากการด้อยค่าของสินทรัพย์ที่ไม่มีการตีราคาใหม่ในกําไรหรือขาดทุน อย่างไรก็ตาม กิจการต้องรับรู้ผลขาดทุนจากการด้อยค่าของสินทรัพย์ที่ตีราคาใหม่ ในกําไรขาดทุนเบ็ดเสร็จอื่นในกรณีที่ผลขาดทุนจากการด้อยค่านั้นไม่เกินกว่าจํานวน ส่วนเกินทุนจากการตีราคาสินทรัพย์ที่บันทึกไว้สําหรับสินทรัพย์รายการเดียวกัน ผลขาดทุน จากการด้อยค่าของสินทรัพย์ที่ตีราคาใหม่ดังกล่าวต้องนําไปลดส่วนเกินทุนจากการตีราคาใหม่ ของสินทรัพย์นั้น 62 กรณีที่ผลขาดทุนจากการด้อยค่าที่ประมาณการขึ้นมีจํานวนสูงกว่ามูลค่าตามบัญชีของ สินทรัพย์ที่เกี่ยวข้อง กิจการต้องรับรู้ส่วนต่างนั้นเป็นหนี้สินหากมาตรฐานการรายงาน ทางการเงินฉบับอื่นกําหนดไว้ 63 หลังจากที่กิจการรับรู้ผลขาดทุนจากการด้อยค่า กิจการต้องปรับปรุงการคํานวณค่าเสื่อม ราคา ( ค่าตัดจําหน่าย ) ของสินทรัพย์สําหรับรอบระยะเวลาในอนาคต โดยใช้มูลค่าตาม บัญชีที่ปรับปรุงใหม่ของสินทรัพย์หักด้วยมูลค่าคงเหลือ ( ถ้ามี ) และนํามาปันส่วนอย่างเป็น ระบบตลอดอายุการใช้ประโยชน์ที่เหลืออยู่ของสินทรัพย์

มาตรฐานการบัญชี ฉบับที่ 36 ตามประกาศสภาวิชาชีพบัญชี ที่ 23/2566 ลงวันที่ 12 กรกฎาคม 2566 20 64 หากกิจการรับรู้ผลขาดทุนจากการด้อยค่า กิจการต้องระบุสินทรัพย์หรือหนี้สินภาษีเงินได้ รอการตัดบัญชีที่เกี่ยวข้องตามข้อกําหนดในมาตรฐานการบัญชี ฉบับที่ 12 โดยการเปรียบเทียบ มูลค่าตามบัญชีที่ปรับปรุงใหม่ของสินทรัพย์กับฐานภาษีของสินทรัพย์นั้น หน่วยสินทรัพย์ที่ก่อให้เกิดเงินสดและค่าความนิยม 65 กิจการต้องระบุหน่วยสินทรัพย์ที่ก่อให้เกิดเงินสดและกําหนดมูลค่าตามบัญชี รวมทั้งรับรู้ ผลขาดทุนจากการด้อยค่าของหน่วยสินทรัพย์ที่ก่อให้เกิดเงินสดและค่าความนิยม ตามข้อกําหนด ที่ระบุไว้ในย่อหน้าที่ 66 ถึง 108 และภาคผนวก ค การระบุหน่วยสินทรัพย์ที่ก่อให้เกิดเงินสด 66 หากมีข้อบ่งชี้ใดที่แสดงว่าสินทรัพย์อาจเกิดการด้อยค่า กิจการต้องประมาณการมูลค่า ที่คาดว่าจะได้รับคืนของสินทรัพย์แต่ละรายการ กรณีที่กิจการไม่สามารถประมาณการมูลค่า ที่คาดว่าจะได้รับคืนของสินทรัพย์แต่ละรายการได้ กิจการต้องกําหนดมูลค่าที่คาดว่า จะได้รับคืนของหน่วยสินทรัพย์ที่ก่อให้เกิดเงินสดที่มีสินทรัพย์ที่กําลังพิจารณารวมอยู่ ( หน่วยสินทรัพย์ที่ก่อให้เกิดเงินสด ) 67 กิจการจะไม่สามารถกําหนดมูลค่าที่คาดว่าจะได้รับคืนของสินทรัพย์แต่ละรายการได้หากเป็นไป ตามเงื่อนไขทุกข้อดังต่อไปนี้ 67.1 มูลค่าจากการใช้ของสินทรัพย์ไม่สามารถประมาณการได้ใกล้เคียงกับมูลค่ายุติธรรม หักด้วยต้นทุนในการจําหน่ายของสินทรัพย์ ( ตัวอย่างเช่น เมื่อกระแสเงินสดอนาคตจาก การใช้สินทรัพย์อย่างต่อเนื่องไม่สามารถประมาณการได้เป็นจํานวนเงินที่น้อยมาก ) และ 67.2 สินทรัพย์ไม่สามารถก่อให้เกิดกระแสเงินสดรับที่เป็นอิสระอย่างมากจากกระแสเงินสด รับที่เกิดจากสินทรัพย์อื่นได้ ในกรณีดังกล่าวกิจการสามารถกําหนดมูลค่าจากการใช้สินทรัพย์และมูลค่าที่คาดว่าจะได้รับคืน ได้เฉพาะสําหรับหน่วยสินทรัพย์ที่ก่อให้เกิดเงินสด ตัวอย่าง บริษัทเหมืองแร่เป็นเจ้าของทางรถไฟส่วนบุคคลที่ใช้สนับสนุนกิจกรรมเหมืองแร่ของบริษัท เอง ทางรถไฟส่วนบุคคลดังกล่าวสามารถนําไปขายเป็นเศษซากได้เท่านั้น และไม่สามารถ ก่อให้เกิดกระแสเงินสดที่เป็นอิสระอย่างมากจากกระแสเงินสดรับที่เกิดจากสินทรัพย์อื่นใน เหมืองแร่ ในกรณีดังกล่าวบริษัทไม่สามารถประมาณการมูลค่าที่คาดว่าจะได้รับคืนของทางรถไฟได้ เนื่องจากมูลค่าจากการใช้ทางรถไฟไม่สามารถกําหนดได้และอาจแตกต่างจากมูลค่าซาก ดังนั้น บริษัทจึงประมาณการมูลค่าที่คาดว่าจะได้รับคืนของหน่วยสินทรัพย์ที่ก่อให้เกิด เงินสดที่ทางรถไฟดังกล่าวรวมอยู่ด้วย กล่าวคือเหมืองแร่โดยรวม

มาตรฐานการบัญชี ฉบับที่ 36 ตามประกาศสภาวิชาชีพบัญชี ที่ 23/2566 ลงวันที่ 12 กรกฎาคม 2566 21 68 ตามคํานิยามที่ได้กําหนดไว้ในย่อหน้าที่ 6 หน่วยสินทรัพย์ที่ก่อให้เกิดเงินสด หมายถึง กลุ่มของ สินทรัพย์ที่สามารถระบุได้ที่เล็กที่สุดซึ่งก่อให้เกิดกระแสเงินสดที่เป็นอิสระอย่างมากจากกระแส เงินสดรับที่เกิดจากสินทรัพย์อื่นหรือกลุ่มสินทรัพย์อื่น การระบุหน่วยสินทรัพย์ที่ก่อให้เกิด เงินสดต้องอาศัยวิจารณญาณ หากกิจการไม่สามารถกําหนดมูลค่าที่คาดว่าจะได้รับคืนของ สินทรัพย์แต่ละรายการได้ กิจการต้องกําหนดมูลค่าที่คาดว่าจะได้รับคืนของกลุ่มสินทรัพย์ที่เล็ก ที่สุดที่ก่อให้เกิดกระแสเงินสดรับ ซึ่งเป็นอิสระอย่างมากจากกระแสเงินสดรับที่เกิดจากสินทรัพย์ อื่นหรือกลุ่มสินทรัพย์อื่น ตัวอย่าง บริษัทเดินรถประจําทางแห่งหนึ่งให้บริการภายใต้สัญญาที่ทํากับเทศบาล ซึ่งกําหนดให้บริษัทต้อง ให้บริการขั้นตํ่า 5 เส้นทาง กิจการสามารถระบุสินทรัพย์และกระแสเงินสดที่ได้รับจากการเดินรถ แต่ละเส้นทางแยกจากกันได้ และการเดินรถเส้นทางหนึ่งมีผลขาดทุนอย่างมีนัยสําคัญ เนื่องจากข้อกําหนดตามสัญญา กิจการไม่สามารถที่จะยกเลิกเดินรถเส้นทางใดเส้นทางหนึ่งได้ ดังนั้น ระดับที่เล็กที่สุดของกระแสเงินสดรับที่สามารถระบุได้ ซึ่งเป็นอิสระอย่างมากจาก กระแสเงินสดรับที่เกิดจากสินทรัพย์อื่นหรือกลุ่มสินทรัพย์อื่น คือ กระแสเงินสดรับที่เกิดจาก การเดินรถทั้ง 5 เส้นทางรวมกัน ดังนั้น หน่วยสินทรัพย์ที่ก่อให้เกิดเงินสดคือบริษัทเดินรถ ประจําทางทั้งบริษัท 69 กระแสเงินสดรับ คือกระแสเงินสดและรายการเทียบเท่าเงินสดที่ได้รับมาจากบุคคลหรือกิจการ ภายนอกกิจการที่เสนอรายงาน ในการระบุว่ากระแสเงินสดรับที่เกิดจากสินทรัพย์หรือกลุ่มสินทรัพย์ ซึ่งเป็นอิสระอย่างมากจากกระแสเงินสดรับที่เกิดจากสินทรัพย์อื่นหรือกลุ่มสินทรัพย์อื่นหรือไม่ กิจการต้องพิจารณาปัจจัยหลายประการซึ่งรวมถึงวิธีการที่ฝ่ายบริหารติดตามผลการดําเนินงาน ของกิจการ ( เช่น สายการผลิต ลักษณะของธุรกิจ สถานที่ตั้ง เขตพื้นที่ หรือภูมิภาคแต่ละแห่ง ) หรือวิธีที่ฝ่ายบริหารใช้ในการตัดสินใจเกี่ยวกับการใช้สินทรัพย์และการดําเนินงานของกิจการอย่าง ต่อเนื่อง หรือการจําหน่ายสินทรัพย์และการยกเลิกการดําเนินงานของกิจการ 70 กิจการต้องระบุให้สินทรัพย์หรือกลุ่มสินทรัพย์เป็นหน่วยสินทรัพย์ที่ก่อให้เกิดเงินสด หากสินทรัพย์หรือกลุ่มสินทรัพย์นั้นผลิตผลผลิตที่มีตลาดที่มีสภาพคล่องรองรับ แม้ว่าจะมี การนําผลผลิตบางส่วนหรือทั้งหมดมาใช้ภายในกิจการ หากราคาโอนภายในส่งผลต่อ กระแสเงินสดรับที่เกิดจากสินทรัพย์หรือหน่วยสินทรัพย์ที่ก่อให้เกิดเงินสด กิจการต้องนํา ประมาณการที่ดีที่สุดของฝ่ายบริหารเกี่ยวกับราคาในอนาคตสําหรับผลผลิตนั้น ที่เป็นราคา ที่สามารถต่อรองราคากันได้อย่างเป็นอิสระในลักษณะของผู้ที่ไม่มีความเกี่ยวข้องกัน มาใช้เพื่อ 70.1 ประมาณการกระแสเงินสดที่จะได้รับในอนาคตเพื่อกําหนดมูลค่าจากการใช้ของ สินทรัพย์หรือหน่วยสินทรัพย์ที่ก่อให้เกิดเงินสด และ

มาตรฐานการบัญชี ฉบับที่ 36 ตามประกาศสภาวิชาชีพบัญชี ที่ 23/2566 ลงวันที่ 12 กรกฎาคม 2566 22 70.2 ประมาณการกระแสเงินสดที่จะต้องจ่ายในอนาคตเพื่อกําหนดมูลค่าจากการใช้ ของสินทรัพย์อื่นหรือหน่วยสินทรัพย์ที่ก่อให้เกิดเงินสดอื่นที่ได้รับผลกระทบจาก ราคาโอนภายใน 71 แม้ว่ากิจการได้นําผลผลิตที่ได้จากสินทรัพย์หรือกลุ่มสินทรัพย์ทั้งหมด หรือบางส่วนไปใช้ ในหน่วยสินทรัพย์อื่นภายในกิจการ ( เช่น สินค้าที่อยู่ระหว่างกระบวนการผลิต ) กิจการต้องถือว่า สินทรัพย์หรือกลุ่มสินทรัพย์ดังกล่าวเป็นหน่วยสินทรัพย์ที่ก่อให้เกิดเงินสดแยกต่างหากจากกลุ่ม สินทรัพย์อื่นหากกิจการสามารถขายผลผลิตนี้ได้ในตลาดที่มีสภาพคล่อง ทั้งนี้เนื่องจากสินทรัพย์ หรือกลุ่มสินทรัพย์นั้นสามารถก่อให้เกิดกระแสเงินสดรับที่เป็นอิสระอย่างมากจากกระแสเงินสดรับ ที่เกิดจากสินทรัพย์อื่นหรือกลุ่มของสินทรัพย์อื่น กิจการต้องปรับปรุงข้อมูลที่ประมาณการโดย อาศัยงบประมาณหรือประมาณการทางการเงินที่เกี่ยวข้องกับหน่วยสินทรัพย์ที่ก่อให้เกิดเงินสดนั้น หรือเกี่ยวข้องกับสินทรัพย์อื่นหรือหน่วยสินทรัพย์ที่ก่อให้เกิดเงินสดอื่นที่ได้รับผลกระทบจาก ราคาโอนภายใน หากราคาโอนภายในไม่สะท้อนถึงประมาณการที่ดีที่สุดของฝ่ายบริหารเกี่ยวกับ ราคาในอนาคตที่เป็นราคาที่สามารถต่อรองราคากันได้อย่างเป็นอิสระในลักษณะของผู้ที่ไม่มี ความเกี่ยวข้องกัน 72 กิจการต้องระบุหน่วยสินทรัพย์ที่ก่อให้เกิดเงินสดสําหรับสินทรัพย์เดียวกันหรือสินทรัพย์ ประเภทเดียวกันในแต่ละรอบระยะเวลาให้มีความสอดคล้องกัน เว้นแต่กิจการสามารถ อธิบายเกี่ยวกับการเปลี่ยนแปลงได้อย่างสมเหตุสมผล 73 ในกรณีที่กิจการกําหนดว่า สินทรัพย์ที่กําลังพิจารณาอยู่ภายใต้หน่วยสินทรัพย์ที่ก่อให้เกิด เงินสดแตกต่างจากที่กําหนดไว้ในรอบระยะเวลาก่อนหรือประเภทของสินทรัพย์ต่างๆ ที่รวมใน หน่วยสินทรัพย์ที่ก่อให้เกิดเงินสดเปลี่ยนแปลงไปจากงวดก่อน กิจการต้องเปิดเผยข้อมูล เกี่ยวกับหน่วยสินทรัพย์ที่ก่อให้เกิดเงินสดตามข้อกําหนดที่ระบุไว้ในย่อหน้าที่ 130 หากกิจการ รับรู้หรือกลับรายการผลขาดทุนจากการด้อยค่าของหน่วยสินทรัพย์ที่ก่อให้เกิดเงินสดนั้น มูลค่าที่คาดว่าจะได้รับคืนและมูลค่าตามบัญชีของหน่วยสินทรัพย์ที่ก่อให้เกิดเงินสด 74 มูลค่าที่คาดว่าจะได้รับคืนของหน่วยสินทรัพย์ที่ก่อให้เกิดเงินสดคือ มูลค่ายุติธรรมของหน่วย สินทรัพย์ที่ก่อให้เกิดเงินสดหักด้วยต้นทุนในการจําหน่ายหรือมูลค่าจากการใช้สินทรัพย์นั้น แล้วแต่จํานวนเงินใดจะสูงกว่า ในการกําหนดมูลค่าที่คาดว่าจะได้รับคืนของหน่วยสินทรัพย์ ที่ก่อให้เกิดเงินสด กิจการต้องปฏิบัติตามย่อหน้าที่ 19 ถึง 57 โดยใช้คําว่า “ หน่วยสินทรัพย์ ที่ก่อให้เกิดเงินสด ” แทนคําว่า “ สินทรัพย์ ” 75 กิจการต้องกําหนดมูลค่าตามบัญชีของหน่วยสินทรัพย์ที่ก่อให้เกิดเงินสดโดยใช้เกณฑ์ ที่สอดคล้องกับวิธีการที่ใช้กําหนดมูลค่าที่คาดว่าจะได้รับคืนของหน่วยสินทรัพย์ที่ก่อให้เกิด เงินสดนั้น 76 มูลค่าตามบัญชีของหน่วยสินทรัพย์ที่ก่อให้เกิดเงินสดต้อง 76.1 รวมมูลค่าตามบัญชีของสินทรัพย์เฉพาะที่เกี่ยวข้องโดยตรง หรือที่สามารถปันส่วนโดย ใช้เกณฑ์ที่สมเหตุสมผลและสมํ่าเสมอให้กับหน่วยสินทรัพย์ที่ก่อให้เกิดเงินสด ซึ่งจะ

มาตรฐานการบัญชี ฉบับที่ 36 ตามประกาศสภาวิชาชีพบัญชี ที่ 23/2566 ลงวันที่ 12 กรกฎาคม 2566 23 ก่อให้เกิดกระแสเงินสดรับในอนาคตที่ใช้ในการกําหนดมูลค่าจากการใช้ของหน่วย สินทรัพย์ที่ก่อให้เกิดเงินสดนั้น และ 76.2 ไม่รวมมูลค่าตามบัญชีของหนี้สินใดที่กิจการได้รับรู้แล้ว เว้นแต่กิจการไม่สามารถ กําหนดมูลค่าที่คาดว่าจะได้รับคืนของหน่วยสินทรัพย์ที่ก่อให้เกิดเงินสดได้หากไม่นํา หนี้สินนั้นมาใช้ในการพิจารณา มูลค่าตามบัญชีต้องคํานวณตามที่ได้กําหนดไว้ข้างต้นเนื่องจากมูลค่ายุติธรรมหักด้วยต้นทุน ในการจําหน่ายและมูลค่าจากการใช้ของหน่วยสินทรัพย์ที่ก่อให้เกิดเงินสดกําหนดขึ้นโดย ไม่รวมกระแสเงินสดที่เกี่ยวข้องกับสินทรัพย์ที่ไม่ได้เป็นส่วนหนึ่งของหน่วยสินทรัพย์ที่ก่อให้เกิด เงินสดและโดยไม่รวมหนี้สินที่กิจการได้รับรู้ไว้แล้ว ( ดูย่อหน้าที่ 28 และ 43) 77 เมื่อกิจการรวมสินทรัพย์ไว้ด้วยกันเป็นกลุ่มเพื่อประเมินมูลค่าที่คาดว่าจะได้รับคืน กิจการต้องนํา สินทรัพย์ทุกรายการที่ก่อให้เกิดหรือนําไปใช้เพื่อก่อให้เกิดกระแสเงินสดรับที่เกี่ยวข้องรวมไว้ใน หน่วยสินทรัพย์ที่ก่อให้เกิดเงินสดเดียวกัน มิฉะนั้นอาจดูเหมือนว่ากิจการได้รับคืนมูลค่าของ หน่วยสินทรัพย์ที่ก่อให้เกิดเงินสดเต็มจํานวน ทั้งที่ในความเป็นจริงผลขาดทุนจากการด้อยค่าได้ เกิดขึ้นแล้ว ในบางกรณี แม้ว่าสินทรัพย์บางรายการมีส่วนทําให้เกิดกระแสเงินสดอนาคตของ หน่วยสินทรัพย์ที่ก่อให้เกิดเงินสดที่ประมาณการขึ้น แต่กิจการอาจไม่สามารถปันส่วนสินทรัพย์ นั้นให้กับหน่วยสินทรัพย์ที่ก่อให้เกิดเงินสดโดยใช้เกณฑ์ที่สมเหตุสมผลและสมํ่าเสมอ ตัวอย่างเช่น ค่าความนิยมหรือสินทรัพย์องค์กร เช่น สินทรัพย์ของสํานักงานใหญ่ มาตรฐาน การบัญชีฉบับนี้ได้อธิบายวิธีปฏิบัติเกี่ยวกับสินทรัพย์ดังกล่าวในการทดสอบการด้อยค่าของ หน่วยสินทรัพย์ที่ก่อให้เกิดเงินสดไว้ในย่อหน้าที่ 80 ถึง 103 78 กิจการอาจจําเป็นต้องพิจารณาหนี้สินที่กิจการได้รับรู้ไว้แล้วเพื่อกําหนดมูลค่าที่คาดว่าจะได้รับคืน ของหน่วยสินทรัพย์ที่ก่อให้เกิดเงินสด กรณีนี้อาจเกิดขึ้นหากกิจการจําหน่ายหน่วยสินทรัพย์ ที่ก่อให้เกิดเงินสด โดยผู้ซื้อต้องรับภาระหนี้สินดังกล่าว ดังนั้นมูลค่ายุติธรรมหักด้วยต้นทุนใน การจําหน่าย ( หรือประมาณการกระแสเงินสดจากการจําหน่าย ) ของหน่วยสินทรัพย์ที่ก่อให้เกิด เงินสด คือ ประมาณการราคาขายของสินทรัพย์ทุกรายการที่ระบุอยู่ในหน่วยสินทรัพย์ ที่ก่อให้เกิดเงินสดสุทธิจากหนี้สินที่ผู้ซื้อต้องรับภาระหักด้วยต้นทุนในการจําหน่าย ในการ เปรียบเทียบระหว่างมูลค่าตามบัญชีและมูลค่าที่คาดว่าจะได้รับคืนของหน่วยสินทรัพย์ ที่ก่อให้เกิดเงินสด กิจการต้องนํามูลค่าตามบัญชีของหนี้สินไปหักในการกําหนดทั้งมูลค่า ตามบัญชี และมูลค่าจากการใช้ของหน่วยสินทรัพย์ที่ก่อให้เกิดเงินสด ตัวอย่าง บริษัทแห่งหนึ่งดําเนินธุรกิจเหมืองแร่ในประเทศที่มีกฎหมายกําหนดว่าเจ้าของกิจการ ต้องบูรณะสถานที่เมื่อการทําเหมืองแร่เสร็จสิ้นลง ต้นทุนการบูรณะรวมถึงการฟื้นฟูเหมืองให้ กลับสู่สภาพเดิม กิจการต้องรับรู้ประมาณการหนี้สินจากการฟื้นฟูทันทีที่กิจการเปลี่ยนแปลง สภาพพื้นที่เพื่อเริ่มต้นทําเหมืองแร่ ประมาณการดังกล่าวรับรู้เป็นส่วนหนึ่งของต้นทุนของ เหมืองแร่และมีการคิดค่าเสื่อมราคาตลอดอายุการใช้ประโยชน์ของเหมืองแร่นั้น มูลค่าตาม บัญชีของประมาณการหนี้สินในการบูรณะสถานที่เท่ากับ 500 ล้านบาทซึ่งเท่ากับมูลค่า

มาตรฐานการบัญชี ฉบับที่ 36 ตามประกาศสภาวิชาชีพบัญชี ที่ 23/2566 ลงวันที่ 12 กรกฎาคม 2566 24 ปัจจุบันของต้นทุนการบูรณะสถานที่นั้น กิจการต้องทดสอบการด้อยค่าของเหมืองแร่ โดยหน่วยสินทรัพย์ที่ก่อให้เกิดเงินสด คือ เหมืองแร่โดยรวม ทั้งนี้กิจการได้รับข้อเสนอที่จะซื้อเหมืองจากผู้เสนอซื้อหลายรายในราคา ประมาณ 800 ล้านบาท ซึ่งเป็นราคาที่ผู้ซื้อจะรับภาระผูกพันในการบูรณะสถานที่ ต้นทุนใน การจําหน่ายเหมืองแร่เป็นจํานวนเงินที่น้อยมาก มูลค่าจากการใช้ของเหมืองแร่ คิดเป็น จํานวนเงินประมาณ 1,200 ล้านบาท ซึ่งไม่รวมต้นทุนการบูรณะสถานที่ มูลค่าตามบัญชีของ เหมืองแร่ เท่ากับ 1,000 ล้านบาท มูลค่ายุติธรรมหักด้วยต้นทุนในการจําหน่ายสําหรับหน่วยสินทรัพย์ที่ก่อให้เกิดเงินสดเท่ากับ 800 ล้านบาท ซึ่งเป็นจํานวนสุทธิจากต้นทุนการบูรณะสถานที่ มูลค่าจากการใช้ของหน่วย สินทรัพย์ที่ก่อให้เกิดเงินสดสุทธิจากภาระหนี้สินในการบูรณะสถานที่ดังกล่าวเท่ากับ 700 ล้าน บาท (1,200 ล้านบาท หักด้วย 500 ล้านบาท ) มูลค่าตามบัญชีของหน่วยสินทรัพย์ที่ ก่อให้เกิดเงินสดสุทธิจากภาระหนี้สินดังกล่าวเท่ากับ 500 ล้านบาท ( มูลค่าตามบัญชี 1,000 ล้านบาท หักด้วยมูลค่าตามบัญชีของประมาณการหนี้สินในการบูรณะสถานที่ 500 ล้านบาท ) ดังนั้น มูลค่าที่คาดว่าจะได้รับคืนของหน่วยสินทรัพย์ที่ก่อให้เกิดเงินสดจึงมีจํานวนสูงกว่า มูลค่าตามบัญชีสุทธิของหน่วยสินทรัพย์ที่ก่อให้เกิดเงินสดนั้น 79 เพื่อประโยชน์ในทางปฏิบัติ มูลค่าที่คาดว่าจะได้รับคืนของหน่วยสินทรัพย์ที่ก่อให้เกิดเงินสด อาจต้องรวมสินทรัพย์ที่ไม่ถือเป็นส่วนหนึ่งของหน่วยสินทรัพย์ที่ก่อให้เกิดเงินสดนั้น ( เช่น ลูกหนี้และสินทรัพย์ทางการเงินอื่น ) หรือรวมหนี้สินที่กิจการได้รับรู้แล้ว ( เช่น เจ้าหนี้ เงินบําเหน็จบํานาญ และประมาณการหนี้สินอื่น ) ในกรณีนี้ มูลค่าตามบัญชีของหน่วยสินทรัพย์ ที่ก่อให้เกิดเงินสดจะเพิ่มขึ้นด้วยมูลค่าตามบัญชีของสินทรัพย์และลดลงด้วยมูลค่าตามบัญชี ของหนี้สินดังกล่าว ค่า ความนิยม การปันส่วนค่าความนิยมให้กับหน่วยสินทรัพย์ที่ก่อให้เกิดเงินสด 80 เพื่อวัตถุประสงค์ในการทดสอบการด้อยค่าของค่าความนิยม ตั้งแต่วันที่ได้มา กิจการต้อง ปันส่วนค่าความนิยมที่เกิดขึ้นจากการรวมธุรกิจให้กับหน่วยสินทรัพย์ที่ก่อให้เกิดเงินสด หรือกลุ่มของหน่วยสินทรัพย์ที่ก่อให้เกิดเงินสดที่คาดว่าจะได้รับประโยชน์ที่เพิ่มขึ้นจาก การรวมธุรกิจ ไม่ว่าสินทรัพย์อื่นหรือหนี้สินอื่นของกิจการที่ถูกซื้อจะถูกปันส่วนกับหน่วย สินทรัพย์หรือกลุ่มของหน่วยสินทรัพย์เหล่านั้นหรือไม่ก็ตาม สินทรัพย์ที่ก่อให้เกิดเงินสด แต่ละหน่วยหรือแต่ละกลุ่มที่ได้รับการปันส่วนค่าความนิยมต้อง 80.1 เป็นหน่วยในระดับที่เล็กที่สุดภายในกิจการที่ใช้ในการประเมินค่าความนิยม เพื่อประโยชน์ในการบริหารภายในกิจการ และ

มาตรฐานการบัญชี ฉบับที่ 36 ตามประกาศสภาวิชาชีพบัญชี ที่ 23/2566 ลงวันที่ 12 กรกฎาคม 2566 25 80.2 ไม่มีขนาดใหญ่กว่าส่วนงานดําเนินงานตามที่ได้กําหนดไว้ในย่อหน้าที่ 5 ของมาตรฐานการรายงานทางการเงิน ฉบับที่ 8 เรื่อง ส่วนงานดําเนินงาน ก่อนการรวมธุรกิจ 81 ค่าความนิยมที่รับรู้จากการรวมธุรกิจคือสินทรัพย์ที่แสดงถึงประโยชน์เชิงเศรษฐกิจในอนาคต ซึ่งเกิดจากสินทรัพย์อื่นที่ได้มาจากการรวมกิจการ ซึ่งไม่สามารถระบุและไม่สามารถรับรู้ แยกเป็นแต่ละรายการได้ ค่าความนิยมไม่ก่อให้เกิดกระแสเงินสดที่เป็นอิสระจากสินทรัพย์อื่น หรือกลุ่มของสินทรัพย์อื่น และในหลายกรณีมักจะก่อให้เกิดกระแสเงินสดจากหน่วยสินทรัพย์ ที่ก่อให้เกิดเงินสดหลายหน่วย บางครั้งกิจการอาจไม่สามารถปันส่วนค่าความนิยมอย่าง สมเหตุสมผลให้กับหน่วยสินทรัพย์ที่ก่อให้เกิดเงินสดแต่ละหน่วยได้ แต่สามารถปันส่วนให้กับ กลุ่มของหน่วยสินทรัพย์ที่ก่อให้เกิดเงินสดได้ ดังนั้น หน่วยในระดับเล็กที่สุดของกิจการที่ใช้ใน การประเมินค่าความนิยมเพื่อประโยชน์ในการบริหารภายในกิจการ บางครั้งจะประกอบด้วย หน่วยสินทรัพย์ที่ก่อให้เกิดเงินสดจํานวนมากที่เกี่ยวข้องกับค่าความนิยม แต่กิจการไม่สามารถ ปันส่วนค่าความนิยมให้กับหน่วยที่เล็กที่สุดเหล่านั้นได้ กิจการต้องปฏิบัติตามข้อกําหนดใน ย่อหน้าที่ 83 ถึง 99 และภาคผนวก ค สําหรับหน่วยสินทรัพย์ที่ก่อให้เกิดเงินสดที่ได้รับ การปันส่วนค่าความนิยมเช่นเดียวกับกลุ่มของหน่วยสินทรัพย์ที่ก่อให้เกิดเงินสดที่ได้รับ การปันส่วนค่าความนิยม 82 เมื่อกิจการปฏิบัติตามข้อกําหนดในย่อหน้าที่ 80 กิจการจะสามารถทดสอบการด้อยค่าของ ค่าความนิยมในระดับที่สะท้อนวิธีการที่กิจการบริหารการดําเนินงาน ซึ่งค่าความนิยม เข้าไปมีส่วนเกี่ยวข้อง ดังนั้น กิจการจึงไม่จําเป็นต้องพัฒนาระบบการรายงานเพิ่มเติมเพื่อใช้ พิจารณาการด้อยค่าของค่าความนิยม 83 หน่วยสินทรัพย์ที่ก่อให้เกิดเงินสดที่ใช้ในการปันส่วนค่าความนิยมเพื่อทดสอบการด้อยค่า อาจไม่สอดคล้องกับระดับที่กิจการใช้ในการปันส่วนค่าความนิยม เพื่อวัดมูลค่ากําไรหรือขาดทุน ที่เป็นเงินตราต่างประเทศตามมาตรฐานการบัญชี ฉบับที่ 21 เรื่อง ผลกระทบจากการเปลี่ยนแปลง ของอัตราแลกเปลี่ยนเงินตราต่างประเทศ เช่น หากกิจการต้องปฏิบัติตามมาตรฐานการบัญชี ฉบับที่ 21 โดยการปันส่วนค่าความนิยมให้กับหน่วยของกิจการในระดับที่ค่อนข้างเล็กเพื่อ วัดมูลค่าผลกําไรหรือขาดทุนที่เป็นเงินตราต่างประเทศ กิจการไม่จําเป็นต้องทดสอบการด้อยค่า ของค่าความนิยมที่ระดับเดียวกัน เว้นแต่กิจการประเมินค่าความนิยม ณ ระดับเดียวกันเพื่อ ประโยชน์ในการบริหารงานภายในกิจการ 84 หากการปันส่วนครั้งแรกของค่าความนิยมที่เกิดจากการรวมธุรกิจไม่สามารถดําเนินการ เสร็จสิ้นก่อนสิ้นรอบปีบัญชีที่มีการรวมธุรกิจเกิดขึ้น กิจการต้องดําเนินการปันส่วนครั้งแรกนั้น ให้เสร็จสิ้นก่อนสิ้นรอบปีบัญชีแรกที่เริ่มต้นหลังวันที่มีการรวมธุรกิจเกิดขึ้น 85 เพื่อให้สอดคล้องกับมาตรฐานการรายงานทางการเงิน ฉบับที่ 3 เรื่อง การรวมธุรกิจ ถ้าการบันทึก บัญชีเริ่มแรกของการรวมธุรกิจจําเป็นต้องใช้ประมาณการ ณ วันสิ้นรอบระยะเวลาที่มีการรวมธุรกิจ กิจการที่เป็นผู้ซื้อต้อง 85.1 ปฏิบัติกับการรวมธุรกิจโดยใช้มูลค่าที่ประมาณการนั้น และ

มาตรฐานการบัญชี ฉบับที่ 36 ตามประกาศสภาวิชาชีพบัญชี ที่ 23/2566 ลงวันที่ 12 กรกฎาคม 2566 26 85.2 รับรู้รายการปรับปรุงที่มีต่อมูลค่าที่ประมาณการ ซึ่งเป็นผลของการบันทึกบัญชีเริ่มแรก ภายในรอบระยะเวลาที่มีการวัดมูลค่า ซึ่งต้องไม่เกิน 12 เดือน นับจากวันที่รวมธุรกิจ ในสถานการณ์ดังกล่าว การปันส่วนครั้งแรกของค่าความนิยมที่รับรู้จากการรวมธุรกิจอาจไม่ สามารถดําเนินการให้เสร็จสิ้นก่อนสิ้นรอบปีบัญชีที่มีการรวมธุรกิจเกิดขึ้น ในกรณีดังกล่าว ให้กิจการเปิดเผยข้อมูลตามที่กําหนดไว้ในย่อหน้าที่ 133 86 หากค่าความนิยมได้ปันส่วนให้กับหน่วยสินทรัพย์ที่ก่อให้เกิดเงินสดและกิจการได้ยกเลิก การดําเนินงานที่อยู่ภายใต้หน่วยสินทรัพย์นั้นออกไป ค่าความนิยมที่เกี่ยวข้องกับ การดําเนินงานที่ยกเลิกนั้นต้อง 86.1 รวมไว้ในมูลค่าตามบัญชีของการดําเนินงานนั้นในการคํานวณผลกําไรหรือขาดทุน จากการยกเลิกการดําเนินงาน และ 86.2 วัดมูลค่าโดยใช้เกณฑ์มูลค่าเปรียบเทียบของการดําเนินงานที่ยกเลิกและสัดส่วน ของหน่วยสินทรัพย์ที่ก่อให้เกิดเงินสดที่ยังคงอยู่ เว้นแต่กิจการจะสามารถแสดงให้ เห็นว่าการคํานวณโดยใช้วิธีอื่นจะสามารถสะท้อนให้เห็นถึงมูลค่าของค่าความนิยม ที่เกี่ยวข้องกับการดําเนินงานที่ยกเลิกได้ดีกว่า ตัวอย่าง กิจการได้ขายการดําเนินงานซึ่งเป็นส่วนหนึ่งของหน่วยสินทรัพย์ที่ก่อให้เกิดเงินสดที่มี ค่าความนิยมรวมอยู่ ในราคา 100 ล้านบาท แต่ค่าความนิยมที่ปันส่วนให้กับหน่วยสินทรัพย์ ที่ก่อให้เกิดเงินสดดังกล่าวไม่สามารถระบุหรือเชื่อมโยงกับกลุ่มสินทรัพย์ที่อยู่ในระดับที่เล็กกว่า หน่วยสินทรัพย์ที่ก่อให้เกิดเงินสดนั้น เว้นแต่จะกําหนดขึ้นตามดุลยพินิจของกิจการ มูลค่า ที่คาดว่าจะได้รับคืนตามสัดส่วนของหน่วยสินทรัพย์ที่ก่อให้เกิดเงินสดที่ยังคงอยู่ เท่ากับ 300 ล้านบาท เนื่องจากค่าความนิยมที่ปันส่วนให้กับหน่วยสินทรัพย์ที่ก่อให้เกิดเงินสดดังกล่าวไม่สามารถ ระบุหรือเชื่อมโยงกับกลุ่มสินทรัพย์ที่อยู่ในระดับที่เล็กกว่าหน่วยสินทรัพย์ที่ก่อให้เกิดเงินสด นั้นได้โดยไม่ใช้ดุลยพินิจของกิจการ ค่าความนิยมที่เกี่ยวข้องกับการดําเนินงานที่ยกเลิกให้ วัดมูลค่าโดยใช้เกณฑ์มูลค่าเปรียบเทียบของการดําเนินงานที่ยกเลิกและสัดส่วนของหน่วย สินทรัพย์ที่ก่อให้เกิดเงินสดที่ยังคงอยู่ ดังนั้น ค่าความนิยมที่ปันส่วนให้กับหน่วยสินทรัพย์ ที่ก่อให้เกิดเงินสด จํานวนร้อยละ 25 จะนําไปรวมอยู่ในมูลค่าตามบัญชีของการดําเนินงาน ที่ขายไป 87 หากกิจการปรับโครงสร้างการรายงานใหม่ โดยการปรับโครงสร้างดังกล่าวส่งผลให้มี การเปลี่ยนแปลงในองค์ประกอบของหน่วยสินทรัพย์ที่ก่อให้เกิดเงินสดหน่วยใดหน่วยหนึ่ง หรือหลายหน่วย ซึ่งกิจการได้ปันส่วนค่าความนิยมให้กับหน่วยสินทรัพย์ที่ก่อให้เกิดเงินสด ดังกล่าวแล้ว กิจการต้องปันส่วนค่าความนิยมใหม่ให้สอดคล้องกับหน่วยสินทรัพย์

มาตรฐานการบัญชี ฉบับที่ 36 ตามประกาศสภาวิชาชีพบัญชี ที่ 23/2566 ลงวันที่ 12 กรกฎาคม 2566 27 ที่ก่อให้เกิดเงินสดที่มีการเปลี่ยนแปลง โดยการปันส่วนใหม่ให้ใช้วิธีคํานวณตามวิธีมูลค่า เปรียบเทียบในลักษณะที่คล้ายคลึงกับวิธีที่ใช้เมื่อกิจการยกเลิกการดําเนินงานที่อยู่ภายใต้ หน่วยสินทรัพย์ที่ก่อให้เกิดเงินสด เว้นแต่กิจการจะสามารถแสดงให้เห็นว่าการคํานวณโดย ใช้วิธีอื่นจะสามารถสะท้อนให้เห็นถึงมูลค่าของค่าความนิยมที่เกี่ยวข้องกับหน่วยสินทรัพย์ ที่มีการปรับโครงสร้างใหม่ได้ดีกว่า ตัวอย่าง กิจการได้ปันส่วนค่าความนิยมให้กับหน่วยสินทรัพย์ที่ก่อให้เกิดเงินสด ก . แต่ค่าความนิยมที่ ปันส่วนให้กับหน่วยสินทรัพย์ ก . ไม่สามารถระบุหรือเชื่อมโยงกับกลุ่มสินทรัพย์ที่อยู่ในระดับ ที่เล็กกว่าหน่วยสินทรัพย์ ก . ได้ เว้นแต่จะกําหนดขึ้นตามดุลยพินิจของกิจการ อย่างไรก็ตาม การเปลี่ยนแปลงโครงสร้างการรายงานของกิจการส่งผลให้หน่วยสินทรัพย์ ก . ถูกแบ่งออกและ นําไปรวมกับหน่วยสินทรัพย์ที่ก่อให้เกิดเงินสดอื่น ได้แก่ หน่วยสินทรัพย์ ข . ค . และ ง . เนื่องจากค่าความนิยมที่ปันส่วนให้กับหน่วยสินทรัพย์ ก . ไม่สามารถระบุหรือเชื่อมโยงกับกลุ่ม สินทรัพย์ที่อยู่ในระดับที่เล็กกว่าหน่วยสินทรัพย์ ก . ได้ ค่าความนิยมที่ปันส่วนให้กับ หน่วยสินทรัพย์ ก . จะต้องปันส่วนใหม่ให้กับหน่วยสินทรัพย์ ข . ค . และ ง . โดยใช้เกณฑ์มูลค่า เปรียบเทียบของสัดส่วนของหน่วยสินทรัพย์ ก . ที่จะนําไปรวมกับหน่วยสินทรัพ ย์ ที่ก่อให้เกิด เงินสดอื่น ก่อนที่สัดส่วนดังกล่าวจะนําไปรวมกับหน่วยสินทรัพย์ ข . ค . และ ง . การทดสอบการด้อยค่าของหน่วยสินทรัพย์ที่ก่อให้เกิดเงินสดซึ่งมีค่าความนิยมรวมอยู่ 88 ตามที่กล่าวไว้ในย่อหน้าที่ 81 หากค่าความนิยมมีความเกี่ยวข้องกับหน่วยสินทรัพย์ ที่ก่อให้เกิดเงินสด แต่ไม่ได้ปันส่วนให้แก่หน่วยสินทรัพย์นั้น หน่วยสินทรัพย์ดังกล่าว ต้องได้รับการทดสอบการด้อยค่าเมื่อมีข้อบ่งชี้ว่าหน่วยสินทรัพย์อาจเกิดการด้อยค่า โดยการเปรียบเทียบมูลค่าตามบัญชีของหน่วยสินทรัพย์ซึ่งไม่รวมค่าความนิยมกับมูลค่า ที่คาดว่าจะได้รับคืนของหน่วยสินทรัพย์นั้น และให้รับรู้ผลขาดทุนจากการด้อยค่าที่เกิดขึ้น ตามวิธีการที่ระบุไว้ในย่อหน้าที่ 104 89 หากมูลค่าตามบัญชีของหน่วยสินทรัพย์ที่ก่อให้เกิดเงินสดตามที่กล่าวไว้ในย่อหน้าที่ 88 ได้รวม สินทรัพย์ไม่มีตัวตนที่มีอายุการใช้ประโยชน์ไม่ทราบแน่นอนหรือที่ยังไม่พร้อมที่จะใช้งาน และ กิจการสามารถทดสอบการด้อยค่าของสินทรัพย์ไม่มีตัวตนดังกล่าวได้เพียงวิธีเดียว โดยถือว่า สินทรัพย์ไม่มีตัวตนนั้นเป็นส่วนหนึ่งของหน่วยสินทรัพย์ที่ก่อให้เกิดเงินสด นอกจากนี้ ย่อหน้าที่ 10 ของมาตรฐานฉบับนี้ได้กําหนดให้กิจการต้องทดสอบการด้อยค่าของหน่วย สินทรัพย์ทุกปี 90 กิจการต้องทดสอบการด้อยค่าของหน่วยสินทรัพย์ที่ก่อให้เกิดเงินสด ซึ่งมีการปันส่วน ค่าความนิยมให้กับหน่วยสินทรัพย์ดังกล่าวทุกปีและเมื่อใดก็ตามที่มีข้อบ่งชี้ว่าหน่วย

มาตรฐานการบัญชี ฉบับที่ 36 ตามประกาศสภาวิชาชีพบัญชี ที่ 23/2566 ลงวันที่ 12 กรกฎาคม 2566 28 สินทรัพย์อาจเกิดการด้อยค่า โดยการเปรียบเทียบมูลค่าตามบัญชีของหน่วยสินทรัพย์ ซึ่งรวมค่าความนิยม กับมูลค่าที่คาดว่าจะได้รับคืนของหน่วยสินทรัพย์นั้น หากมูลค่า ที่คาดว่าจะได้รับคืนของหน่วยสินทรัพย์สูงกว่ามูลค่าตามบัญชีของหน่วยสินทรัพย์ให้ถือว่า หน่วยสินทรัพย์และค่าความนิยมที่ปันส่วนให้กับหน่วยสินทรัพย์นั้นไม่เกิดการด้อยค่า แต่ถ้ามูลค่าตามบัญชีของหน่วยสินทรัพย์สูงกว่ามูลค่าที่คาดว่าจะได้รับคืนของหน่วย สินทรัพย์ กิจการต้องรับรู้ผลขาดทุนจากการด้อยค่าตามวิธีการที่ระบุไว้ในย่อหน้าที่ 104 91-95 ( ย่อหน้าเหล่านี้ไม่ใช้ ) ช่วงเวลาที่ทําการทดสอบการด้อยค่า 96 การทดสอบการด้อยค่าประจําปีสําหรับหน่วยสินทรัพย์ที่ก่อให้เกิดเงินสดซึ่งมีการปันส่วน ค่าความนิยมให้กับหน่วยสินทรัพย์ดังกล่าวอาจดําเนินการในช่วงใดของปีก็ได้ แต่ต้อง ดําเนินการทดสอบในช่วงเวลาเดียวกันของแต่ละปี หน่วยสินทรัพย์ที่ก่อให้เกิดเงินสด แต่ละหน่วยอาจได้รับการทดสอบการด้อยค่าในช่วงเวลาที่ต่างกัน อย่างไรก็ตาม หากค่าความนิยมบางส่วนหรือทั้งหมดที่ปันส่วนให้กับหน่วยสินทรัพย์ที่ก่อให้เกิดเงินสด ได้มาจากการรวมธุรกิจในระหว่างปีปัจจุบัน กิจการต้องทดสอบการด้อยค่าของหน่วย สินทรัพย์ดังกล่าวก่อนสิ้นปีปัจจุบันนั้น 97 หากกิจการทดสอบการด้อยค่าของสินทรัพย์ที่เป็นองค์ประกอบของหน่วยสินทรัพย์ ที่ก่อให้เกิดเงินสดซึ่งมีการปันส่วนค่าความนิยมให้กับหน่วยสินทรัพย์ดังกล่าวในช่วงเวลา เดียวกับการทดสอบการด้อยค่าของหน่วยสินทรัพย์ที่มีค่าความนิยมรวมอยู่ กิจการต้อง ทดสอบการด้อยค่าของสินทรัพย์ที่เป็นองค์ประกอบก่อนที่จะทดสอบการด้อยค่า ของหน่วยสินทรัพย์ที่มีค่าความนิยมรวมอยู่ ในทํานองเดียวกัน หากกิจการทดสอบ การด้อยค่าของหน่วยสินทรัพย์ที่ก่อให้เกิดเงินสดที่ประกอบเป็นกลุ่มของหน่วยสินทรัพย์ ที่ก่อให้เกิดเงินสดซึ่งมีการปันส่วนค่าความนิยมให้กับกลุ่มของหน่วยสินทรัพย์ดังกล่าว ในช่วงเวลาเดียวกันกับการทดสอบการด้อยค่าของกลุ่มของหน่วยสินทรัพย์ที่มีค่าความนิยม รวมอยู่ กิจการต้องทดสอบการด้อยค่าของหน่วยสินทรัพย์แต่ละหน่วยก่อนที่จะทดสอบ การด้อยค่าของกลุ่มของหน่วยสินทรัพย์ที่มีค่าความนิยมรวมอยู่ 98 ณ เวลาที่มีการทดสอบการด้อยค่าของหน่วยสินทรัพย์ที่ก่อให้เกิดเงินสดซึ่งมีการปันส่วน ค่าความนิยมให้กับหน่วยสินทรัพย์ดังกล่าว อาจมีข้อบ่งชี้ว่าสินทรัพย์ที่อยู่ภายใต้หน่วยสินทรัพย์ ที่มีค่าความนิยมรวมอยู่เกิดการด้อยค่า ในสถานการณ์ดังกล่าว กิจการต้องทดสอบการด้อยค่า ของสินทรัพย์แต่ละรายการก่อนเป็นลําดับแรกและรับรู้ผลขาดทุนจากการด้อยค่าของสินทรัพย์ เหล่านั้น ก่อนที่จะทดสอบการด้อยค่าของหน่วยสินทรัพย์ที่ก่อให้เกิดเงินสดที่มีค่าความนิยม รวมอยู่ ในทํานองเดียวกัน หากมีข้อบ่งชี้ว่าหน่วยสินทรัพย์ที่ก่อให้เกิดเงินสดที่อยู่ภายใต้กลุ่ม ของหน่วยสินทรัพย์ที่มีค่าความนิยมรวมอยู่เกิดการด้อยค่า กิจการต้องทดสอบการด้อยค่าของ หน่วยสินทรัพย์ที่ก่อให้เกิดเงินสดเป็นลําดับแรกและรับรู้ผลขาดทุนจากการด้อยค่า

มาตรฐานการบัญชี ฉบับที่ 36 ตามประกาศสภาวิชาชีพบัญชี ที่ 23/2566 ลงวันที่ 12 กรกฎาคม 2566 29 ของหน่วยสินทรัพย์นั้นก่อนที่จะทดสอบการด้อยค่าของกลุ่มของหน่วยสินทรัพย์ซึ่งมี การปันส่วนค่าความนิยมให้กับกลุ่มของหน่วยสินทรัพย์ดังกล่าว 99 การคํานวณมูลค่าที่คาดว่าจะได้รับคืนของหน่วยสินทรัพย์ที่ก่อให้เกิดเงินสดซึ่งมี การปันส่วนค่าความนิยมให้กับหน่วยสินทรัพย์ดังกล่าวที่คํานวณไว้อย่างละเอียดล่าสุด ในรอบระยะเวลาก่อน อาจนํามาใช้ในการทดสอบการด้อยค่าของหน่วยสินทรัพย์นั้นในรอบ ระยะเวลาปัจจุบันได้ หากเข้าเงื่อนไขทุกข้อดังต่อไปนี้ 99.1 สินทรัพย์และหนี้สินที่เป็นส่วนประกอบของหน่วยสินทรัพย์ไม่เปลี่ยนแปลง อย่างมีนัยสําคัญนับตั้งแต่การคํานวณมูลค่าที่จะได้รับคืนครั้งล่าสุด 99.2 การคํานวณครั้งล่าสุดแสดงให้เห็นว่ามูลค่าที่คาดว่าจะได้รับคืนสูงกว่ามูลค่าตาม บัญชีของหน่วยสินทรัพย์นั้นเป็นจํานวนมาก และ 99.3 จากการวิเคราะห์เหตุการณ์ที่ได้เกิดขึ้นและสถานการณ์ที่เปลี่ยนแปลงไปนับตั้งแต่ การคํานวณมูลค่าที่คาดว่าจะได้รับคืนครั้งล่าสุด มีความเป็นไปได้น้อยมากที่ มูลค่าที่คาดว่าจะได้รับคืนในงวดปัจจุบันจะตํ่ากว่ามูลค่าตามบัญชีของหน่วย สินทรัพย์ สินทรัพย์องค์กร 100 สินทรัพย์องค์กรรวมถึงสินทรัพย์ของหน่วยงานหรือกลุ่มหน่วยงาน เช่น อาคารสํานักงานใหญ่ หรืออาคารของส่วนงานของกิจการ อุปกรณ์ประมวลผลข้อมูล หรือศูนย์วิจัย โครงสร้างของ กิจการจะกําหนดว่าสินทรัพย์ที่รวมอยู่ในหน่วยสินทรัพย์ที่ก่อให้เกิดเงินสดเป็นไปตามคํานิยาม ของสินทรัพย์องค์กรตามมาตรฐานการบัญชีฉบับนี้หรือไม่ ลักษณะเฉพาะของสินทรัพย์องค์กร คือ สินทรัพย์นั้นไม่ก่อให้เกิดกระแสเงินสดรับที่เป็นอิสระจากสินทรัพย์อื่นหรือกลุ่มสินทรัพย์อื่น และมูลค่าตามบัญชีของสินทรัพย์องค์กรไม่มีความเกี่ยวข้องโดยตรงกับหน่วยสินทรัพย์ ที่ก่อให้เกิดเงินสดภายใต้การพิจารณา 101 เนื่องจากสินทรัพย์องค์กรไม่ก่อให้เกิดกระแสเงินสดรับแยกต่างหาก กิจการจึงไม่สามารถ กําหนดมูลค่าที่คาดว่าจะได้รับคืนของสินทรัพย์องค์กรแต่ละรายการได้ เว้นแต่ฝ่ายบริหาร ตัดสินใจที่จะจําหน่ายสินทรัพย์องค์กรนั้น ด้วยเหตุผลดังกล่าว หากมีข้อบ่งชี้ที่แสดงว่าสินทรัพย์ องค์กรอาจเกิดการด้อยค่า กิจการต้องกําหนดมูลค่าที่คาดว่าจะได้รับคืนของหน่วยสินทรัพย์ หรือกลุ่มของหน่วยสินทรัพย์ที่ก่อให้เกิดเงินสด ซึ่งมีสินทรัพย์องค์กรรวมอยู่ กิจการต้อง เปรียบเทียบมูลค่าดังกล่าวกับมูลค่าตามบัญชีของหน่วยสินทรัพย์ หรือกลุ่มของหน่วย สินทรัพย์ที่ก่อให้เกิดเงินสด และรับรู้ผลขาดทุนจากการด้อยค่าตามวิธีการที่ระบุไว้ใน ย่อหน้าที่ 104 102 ในการทดสอบการด้อยค่าของหน่วยสินทรัพย์ที่ก่อให้เกิดเงินสด กิจการต้องระบุสินทรัพย์ องค์กรทุกรายการที่เกี่ยวข้องกับหน่วยสินทรัพย์ที่ก่อให้เกิดเงินสดภายใต้การพิจารณา ดังนี้

มาตรฐานการบัญชี ฉบับที่ 36 ตามประกาศสภาวิชาชีพบัญชี ที่ 23/2566 ลงวันที่ 12 กรกฎาคม 2566 30 102.1 หากกิจการสามารถปันส่วนมูลค่าตามบัญชีของสินทรัพย์องค์กรให้กับหน่วย สินทรัพย์นั้น โดยใช้เกณฑ์ที่สมเหตุสมผลและสมํ่าเสมอ กิจการต้องเปรียบเทียบ มูลค่าตามบัญชีของหน่วยสินทรัพย์ที่รวมสัดส่วนของมูลค่าตามบัญชีของสินทรัพย์ องค์กรที่ปันส่วนให้กับหน่วยสินทรัพย์นั้นกับมูลค่าที่คาดว่าจะได้รับคืน และรับรู้ ผลขาดทุนจากการด้อยค่าตามวิธีการที่ระบุไว้ในย่อหน้าที่ 104 102.2 หากกิจการไม่สามารถปันส่วนมูลค่าตามบัญชีของสินทรัพย์องค์กรให้กับ หน่วยสินทรัพย์นั้นโดยใช้เกณฑ์ที่สมเหตุสมผลและสมํ่าเสมอ กิจการต้อง 102.2.1 เปรียบเทียบมูลค่าตามบัญชีของหน่วยสินทรัพย์ ซึ่งไม่รวมมูลค่า ตามบัญชีของสินทรัพย์องค์กร กับมูลค่าที่คาดว่าจะได้รับคืนของ หน่วยสินทรัพย์ และรับรู้ผลขาดทุนจากการด้อยค่าตามวิธีการที่ระบุ ไว้ในย่อหน้าที่ 104 102.2.2 ระบุกลุ่มของหน่วยสินทรัพย์ที่ก่อให้เกิดเงินสดที่เล็กที่สุด ซึ่งรวม หน่วยสินทรัพย์ที่ก่อให้เกิดเงินสดภายใต้การพิจารณาและสัดส่วนของ มูลค่าตามบัญชีของสินทรัพย์องค์กรที่สามารถปันส่วนให้กับหน่วย สินทรัพย์นั้นโดยใช้เกณฑ์ที่สมเหตุสมผลและสมํ่าเสมอ และ 102.2.3 เปรียบเทียบมูลค่าตามบัญชีของกลุ่มของหน่วยสินทรัพย์ที่ก่อให้เกิด เงินสดซึ่งรวมสัดส่วนของมูลค่าตามบัญชีของสินทรัพย์องค์กรที่มี การปันส่วนให้กับกลุ่มของหน่วยสินทรัพย์นั้น กับมูลค่าที่คาดว่าจะ ได้รับคืนของกลุ่มของหน่วยสินทรัพย์ และรับรู้ผลขาดทุนจาก การด้อยค่าตามวิธีการที่ระบุไว้ในย่อหน้าที่ 104 103 ( ย่อหน้านี้ไม่เกี่ยวข้อง ) ผลขาดทุนจากการด้อยค่าของหน่วยสินทรัพย์ที่ก่อให้เกิดเงินสด 104 กิจการต้องรับรู้ผลขาดทุนจากการด้อยค่าของหน่วยสินทรัพย์ที่ก่อให้เกิดเงินสด ( ซึ่งหมายถึงกลุ่มของหน่วยสินทรัพย์ที่ก่อให้เกิดเงินสดที่เล็กที่สุด ซึ่งมีการปันส่วน ค่าความนิยมหรือสินทรัพย์องค์กรให้กับหน่วยสินทรัพย์ดังกล่าว ) หากมูลค่าที่คาดว่า จะได้รับคืนตํ่ากว่ามูลค่าตามบัญชีของหน่วยสินทรัพย์ ( หรือกลุ่มของหน่วยสินทรัพย์ ) นั้น กิจการต้องปันส่วนผลขาดทุนจากการด้อยค่า เพื่อลดมูลค่าตามบัญชีของสินทรัพย์ ที่รวมอยู่ในหน่วยสินทรัพย์ ( หรือกลุ่มของหน่วยสินทรัพย์ ) ตามลําดับ ดังนี้ 104.1 ลําดับแรก ลดมูลค่าตามบัญชีของค่าความนิยมที่ปันส่วนให้กับหน่วยสินทรัพย์ ที่ก่อให้เกิดเงินสด ( กลุ่มของหน่วยสินทรัพย์ ) และ 104.2 ลําดับถัดไป ลดมูลค่าตามบัญชีของสินทรัพย์อื่นๆ ที่รวมอยู่ในหน่วยสินทรัพย์ ที่ก่อให้เกิดเงินสด ( หรือกลุ่มของหน่วยสินทรัพย์ ) ดังกล่าวตามสัดส่วนของมูลค่า

มาตรฐานการบัญชี ฉบับที่ 36 ตามประกาศสภาวิชาชีพบัญชี ที่ 23/2566 ลงวันที่ 12 กรกฎาคม 2566 31 ตามบัญชีของสินทรัพย์แต่ละรายการที่รวมอยู่ในหน่วยสินทรัพย์ที่ก่อให้เกิด เงินสด ( หรือกลุ่มของหน่วยสินทรัพย์ ) กิจการต้องรับรู้การลดลงของมูลค่าตามบัญชีเป็นผลขาดทุนจากการด้อยค่าของสินทรัพย์ แต่ละรายการตามที่กําหนดไว้ในย่อหน้าที่ 60 105 ในการปันส่วนผลขาดทุนจากการด้อยค่าตามที่กําหนดไว้ในย่อหน้าที่ 104 กิจการต้องไม่ลด มูลค่าตามบัญชีของสินทรัพย์ให้ตํ่ากว่าจํานวนที่สูงที่สุดของ 105.1 มูลค่ายุติธรรมของสินทรัพย์หักด้วยต้นทุนในการจําหน่าย ( หากสามารถ วัดมูลค่าได้ ) 105.2 มูลค่าจากการใช้สินทรัพย์ ( หากสามารถกําหนดได้ ) และ 105.3 ศูนย์ จํานวนผลขาดทุนจากการด้อยค่าที่ต้องปันส่วนให้แก่สินทรัพย์ ให้นําไปปันส่วนตามสัดส่วน ให้กับสินทรัพย์อื่นที่รวมอยู่ในหน่วยสินทรัพย์หรือกลุ่มของหน่วยสินทรัพย์ 106 หากในทางปฏิบัติ กิจการไม่สามารถประมาณการมูลค่าที่คาดว่าจะได้รับคืนของสินทรัพย์แต่ละ รายการที่รวมอยู่ในหน่วยสินทรัพย์ที่ก่อให้เกิดเงินสดได้ มาตรฐานการบัญชีฉบับนี้กําหนดให้ กิจการใช้วิธีการปันส่วนผลขาดทุนจากการด้อยค่าให้กับสินทรัพย์ ( ยกเว้นค่าความนิยม ) ที่รวมการใช้สินทรัพย์ทั้งหมดที่รวมอยู่ในหน่วยสินทรัพย์ที่ก่อให้เกิดเงินสดร่วมกัน 107 หากกิจการไม่สามารถกําหนดมูลค่าที่คาดว่าจะได้รับคืนของสินทรัพย์แต่ละรายการได้ ( ดูย่อหน้าที่ 67) 107.1 กิจการต้องรับรู้ผลขาดทุนจากการด้อยค่าของสินทรัพย์ หากมูลค่าตามบัญชีของ สินทรัพย์นั้นสูงกว่า จํานวนเงินที่มากกว่าระหว่างมูลค่ายุติธรรมของสินทรัพย์หักด้วย ต้นทุนในการจําหน่ายกับมูลค่าตามบัญชีหลังจากที่มีการปันส่วนผลขาดทุนจาก การด้อยค่าตามย่อหน้าที่ 104 และ 105 และ 107.2 กิจการต้องไม่รับรู้ผลขาดทุนจากการด้อยค่าของสินทรัพย์หากหน่วยสินทรัพย์ ที่ก่อให้เกิดเงินสดที่สินทรัพย์นั้นรวมอยู่ไม่เกิดการด้อยค่า แม้ว่ามูลค่ายุติธรรมของ สินทรัพย์หักด้วยต้นทุนในการจําหน่ายจะน้อยกว่ามูลค่าตามบัญชีของสินทรัพย์นั้น ก็ตาม ตัวอย่าง กิจการมีเครื่องจักรที่ชํารุดเสียหายแต่ยังคงใช้งานอยู่แม้ว่าจะไม่ดีเช่นเดิม เครื่องจักรมีมูลค่า ยุติธรรมหักด้วยต้นทุนในการจําหน่ายตํ่ากว่ามูลค่าตามบัญชี และไม่ได้ก่อให้เกิดกระแส เงินสดรับที่เป็นอิสระ เครื่องจักรดังกล่าวรวมอยู่ในสายการผลิต ซึ่งสามารถระบุได้ว่าเป็นกลุ่ม สินทรัพย์ที่เล็กที่สุดซึ่งก่อให้เกิดกระแสเงินสดที่เป็นอิสระอย่างมากจากกระแสเงินสดรับจาก สินทรัพย์อื่น มูลค่าที่คาดว่าจะได้รับคืนของสายการผลิตแสดงให้เห็นว่าสายการผลิต โดยรวมไม่เกิดการด้อยค่า ข้อสมมติที่ 1 งบประมาณหรือประมาณการทางการเงินที่ได้รับอนุมัติจากฝ่ายบริหารแสดง

มาตรฐานการบัญชี ฉบับที่ 36 ตามประกาศสภาวิชาชีพบัญชี ที่ 23/2566 ลงวันที่ 12 กรกฎาคม 2566 32 ใ ห้เห็นว่า ฝ่ายบริหารมิได้มีความตั้งใจที่จะเปลี่ยนแทนเครื่องจักรนั้น กิจการไม่สามารถประมาณการมูลค่าที่คาดว่าจะได้รับคืนของเครื่องจักรเพียงอย่างเดียวได้ เนื่องจาก (1) มูลค่าจากการใช้ของเครื่องจักรนั้นอาจแตกต่างจากมูลค่ายุติธรรมหักด้วยต้นทุน ในการจําหน่าย และ (2) มูลค่าจากการใช้ของเครื่องจักรนั้น กิจการสามารถกําหนดได้เฉพาะหน่วยสินทรัพย์ ที่ก่อให้เกิดเงินสดซึ่งมีเครื่องจักรนั้นรวมอยู่ ( สายการผลิต ) เนื่องจากสายการผลิตไม่เกิดการด้อยค่า ดังนั้น กิจการจึงไม่ต้องรับรู้ผลขาดทุนจากการด้อยค่า สําหรับเครื่องจักร อย่างไรก็ตาม กิจการอาจจําเป็นต้องประเมินระยะเวลาการคิดค่าเสื่อม ราคาของเครื่องจักรใหม่ หรือเปลี่ยนแปลงวิธีคิดค่าเสื่อมราคาของเครื่องจักรเนื่องจาก ระยะเวลาการคิดค่าเสื่อมราคาที่สั้นลง หรือวิธีการคิดค่าเสื่อมราคาที่เร่งขึ้นจะสะท้อนให้เห็น ถึงอายุการใช้ประโยชน์ของเครื่องจักรที่เหลืออยู่ หรือรูปแบบการให้ประโยชน์เชิงเศรษฐกิจ ที่กิจการคาดว่าจะได้รับได้ดีขึ้น ข้อสมมติที่ 2 งบประมาณหรือประมาณการทางการเงินที่ได้รับอนุมัติจากฝ่ายบริหารแสดง ให้เห็นว่าฝ่ายบริหารมีความตั้งใจที่จะเปลี่ยนแทนเครื่องจักรโดยจะขายเครื่องจักรเก่า ในอนาคตอันใกล้ กิจการประมาณการว่ากระแสเงินสดรับจากการใช้เครื่องจักรอย่างต่อเนื่อง จนถึงวันจําหน่ายเครื่องจักรเป็นจํานวนเงินที่น้อยมาก มูลค่าจากการใช้ของเครื่องจักรสามารถประมาณการได้ใกล้เคียงกับมูลค่ายุติธรรมหักด้วย ต้นทุนในการจําหน่าย ดังนั้น มูลค่าที่คาดว่าจะได้รับคืนของเครื่องจักรจึงสามารถกําหนดได้ และไม่จําเป็นต้องพิจารณาถึงหน่วยสินทรัพย์ที่ก่อให้เกิดเงินสดที่มีเครื่องจักรนั้นรวมอยู่ ( กล่าวคือ สายการผลิต ) นอกจากนี้ กิจการต้องรับรู้ผลขาดทุนจากการด้อยค่าของเครื่องจักร ดังกล่าว เนื่องจากมูลค่ายุติธรรมหักด้วยต้นทุนในการจําหน่ายของเครื่องจักรตํ่ากว่ามูลค่า ตามบัญชีของเครื่องจักร 108 หลังจากปฏิบัติตามย่อหน้าที่ 104 และ 105 แล้ว กิจการต้องรับรู้ผลขาดทุนจากการด้อยค่า ของหน่วยสินทรัพย์ที่ก่อให้เกิดเงินสดที่ยังคงอยู่เป็นหนี้สินหากมาตรฐานการรายงาน ทางการเงินฉบับอื่นกําหนดไว้ การกลับรายการผลขาดทุนจากการด้อยค่า 109 มาตรฐานการบัญชีฉบับนี้ได้กําหนดวิธีปฏิบัติเกี่ยวกับการกลับรายการผลขาดทุนจาก การด้อยค่าของสินทรัพย์หรือหน่วยสินทรัพย์ที่ก่อให้เกิดเงินสด ซึ่งกิจการรับรู้ในรอบระยะเวลา ก่อนไว้ในย่อหน้าที่ 110 ถึง 116 คําว่า “ สินทรัพย์ ” ในย่อหน้าดังกล่าวมีความหมายรวมถึง สินทรัพย์แต่ละรายการหรือหน่วยสินทรัพย์ที่ก่อให้เกิดเงินสด ข้อกําหนดเพิ่มเติมสําหรับ สินทรัพย์แต่ละรายการได้ระบุไว้ในย่อหน้าที่ 117 ถึง 121 ข้อกําหนดเพิ่มเติมสําหรับหน่วย

มาตรฐานการบัญชี ฉบับที่ 36 ตามประกาศสภาวิชาชีพบัญชี ที่ 23/2566 ลงวันที่ 12 กรกฎาคม 2566 33 สินทรัพย์ที่ก่อให้เกิดเงินสดได้ระบุไว้ในย่อหน้าที่ 122 ถึง 123 และข้อกําหนดเพิ่มเติมสําหรับค่า ความนิยมได้ระบุไว้ในย่อหน้าที่ 124 ถึง 125 110 ณ วันสิ้นรอบระยะเวลารายงาน กิจการต้องประเมินว่ามีข้อบ่งชี้ใดที่แสดงให้เห็นว่า ผลขาดทุนจากการด้อยค่าของสินทรัพย์ที่ไม่ใช่ค่าความนิยมที่กิจการได้รับรู้ในรอบระยะเวลา ก่อนอาจไม่จําเป็นต้องมีอยู่หรืออาจลดลงหรือไม่ หากมีข้อบ่งชี้ดังกล่าว กิจการต้องประมาณ การมูลค่าที่คาดว่าจะได้รับคืนของสินทรัพย์นั้น 111 ในการประเมินว่ามีข้อบ่งชี้ใดที่แสดงให้เห็นว่าผลขาดทุนจากการด้อยค่าของสินทรัพย์ ที่ไม่ใช่ค่าความนิยมที่กิจการรับรู้ในรอบระยะเวลาก่อนอาจไม่จําเป็นต้องมีอยู่หรืออาจลดลง หรือไม่ กิจการต้องพิจารณาถึงข้อบ่งชี้ต่อไปนี้เป็นอย่างน้อย แหล่งข้อมูลภายนอก 111.1 มีข้อชี้บ่งที่สังเกตได้ว่ามูลค่าของสินทรัพย์เพิ่มขึ้นอย่างมีนัยสําคัญในระหว่างรอบ ระยะเวลา 111.2 มีการเปลี่ยนแปลงอย่างมีนัยสําคัญที่ส่งผลกระทบทางบวกต่อกิจการเกิดขึ้น ในระหว่างรอบระยะเวลาหรือในอนาคตอันใกล้ โดยการเปลี่ยนแปลงดังกล่าวอาจ เป็นการเปลี่ยนแปลงในสภาพแวดล้อมทางเทคโนโลยี การตลาด เศรษฐกิจหรือ กฎหมาย ที่กิจการดําเนินการ หรืออาจเป็นการเปลี่ยนแปลงในตลาดของ สินทรัพย์นั้น 111.3 อัตราดอกเบี้ยในตลาด หรืออัตราผลตอบแทนจากการลงทุนในตลาดอื่นของ รอบระยะเวลานั้นลดลงจนน่าจะมีผลกระทบต่ออัตราคิดลดที่ใช้ในการคํานวณ มูลค่าจากการใช้ของสินทรัพย์ ซึ่งส่งผลให้มูลค่าที่คาดว่าจะได้รับคืนของสินทรัพย์ นั้นเพิ่มขึ้นอย่างมีสาระสําคัญ แหล่งข้อมูลภายใน 111.4 มีการเปลี่ยนแปลงอย่างมีนัยสําคัญ เกี่ยวกับลักษณะการใช้ หรือคาดว่าจะใช้ สินทรัพย์ ซึ่งส่งผลกระทบทางบวกต่อกิจการในระหว่างรอบระยะเวลา หรือใน อนาคตอันใกล้ การเปลี่ยนแปลงดังกล่าวรวมถึงต้นทุนที่เกิดขึ้นในระหว่างรอบ ระยะเวลา เพื่อปรับปรุงหรือทําให้สินทรัพย์นั้นดีขึ้น หรือปรับโครงสร้างการ ดําเนินงานที่กิจการนําสินทรัพย์นั้นไปใช้ 111.5 มีหลักฐานจากข้อมูลที่รายงานเป็นการภายใน ซึ่งบ่งชี้ว่าผลการปฏิบัติงาน เชิงเศรษฐกิจของสินทรัพย์ดีขึ้นหรือจะดีขึ้นกว่าที่คาดไว้ 112 ข้อบ่งชี้ที่แสดงให้เห็นว่าผลขาดทุนจากการด้อยค่าอาจลดลงตามที่ระบุไว้ในย่อหน้าที่ 111 ส่วนใหญ่เป็นข้อบ่งชี้เช่นเดียวกันกับข้อบ่งชี้ที่แสดงให้เห็นว่าอาจเกิดผลขาดทุนจากการด้อยค่า ตามที่ระบุไว้ในย่อหน้าที่ 12

มาตรฐานการบัญชี ฉบับที่ 36 ตามประกาศสภาวิชาชีพบัญชี ที่ 23/2566 ลงวันที่ 12 กรกฎาคม 2566 34 113 หากมีข้อบ่งชี้ที่แสดงให้เห็นว่าผลขาดทุนจากการด้อยค่าของสินทรัพย์ที่ไม่ใช่ค่าความนิยม ที่รับรู้ไปแล้ว อาจไม่จําเป็นต้องมีอยู่หรืออาจลดลง อาจเป็นข้อบ่งชี้ว่ากิจการอาจจําเป็นต้อง ทบทวนและปรับปรุงอายุการใช้ประโยชน์ที่เหลืออยู่ รวมทั้งวิธีการคิดค่าเสื่อมราคา ( หรือค่าตัดจําหน่าย ) หรือมูลค่าคงเหลือของสินทรัพย์ เพื่อให้เป็นไปตามมาตรฐานการรายงาน ทางการเงินที่เกี่ยวข้องกับสินทรัพย์นั้น แม้ว่ากิจการไม่ได้กลับรายการผลขาดทุนจากการด้อยค่า ของสินทรัพย์ก็ตาม 114 กิจการต้องกลับรายการผลขาดทุนจากการด้อยค่าของสินทรัพย์ที่ไม่ใช่ค่าความนิยม ที่รับรู้ในรอบระยะเวลาก่อนๆ หากมีการเปลี่ยนแปลงของประมาณการที่ใช้กําหนดมูลค่าที่ คาดว่าจะได้รับคืนนับตั้งแต่วันที่กิจการได้รับรู้ผลขาดทุนจากการด้อยค่าครั้งล่าสุด ในกรณี นี้ กิจการต้องบันทึกเพิ่มมูลค่าตามบัญชีให้เท่ากับมูลค่าที่คาดว่าจะได้รับคืนของสินทรัพย์ ( เว้นแต่จะเป็นไปตามข้อกําหนดที่ระบุไว้ในย่อหน้าที่ 117) การเพิ่มขึ้นดังกล่าว คือ การ กลับรายการผลขาดทุนจากการด้อยค่า 115 การกลับรายการผลขาดทุนจากการด้อยค่า แสดงให้เห็นถึงการเพิ่มขึ้นของประมาณการ ความสามารถในการให้ประโยชน์ของสินทรัพย์ ไม่ว่าจากการใช้หรือจากการขายสินทรัพย์นั้น นับตั้งแต่วันที่กิจการรับรู้ผลขาดทุนจากการด้อยค่าของสินทรัพย์นั้นครั้งล่าสุด ย่อหน้าที่ 130 กําหนดให้กิจการต้องระบุถึงการเปลี่ยนแปลงของประมาณการที่ส่งผลให้ประมาณการ ความสามารถในการให้ประโยชน์ของสินทรัพย์เพิ่มขึ้น ตัวอย่างของการเปลี่ยนแปลงของ ประมาณการรวมถึง 115.1 การเปลี่ยนแปลงเกณฑ์ที่ใช้กําหนดมูลค่าที่คาดว่าจะได้รับคืน ( กล่าวคือ มูลค่า ที่คาดว่าจะได้รับคืนกําหนดจากมูลค่ายุติธรรมหักด้วยต้นทุนในการจําหน่าย หรือ มูลค่าจากการใช้ ) 115.2 การเปลี่ยนแปลงจํานวนเงินหรือช่วงเวลาที่ใช้ในการประมาณการกระแสเงินสด ในอนาคต หรือการเปลี่ยนแปลงอัตราคิดลด หากมูลค่าที่คาดว่าจะได้รับคืนกําหนด จากมูลค่าจากการใช้ หรือ 115.3 การเปลี่ยนแปลงของประมาณการเกี่ยวกับส่วนประกอบที่นํามาพิจารณาในการกําหนด มูลค่ายุติธรรมหักด้วยต้นทุนในการจําหน่าย หากมูลค่าที่คาดว่าจะได้รับคืนกําหนดจาก มูลค่ายุติธรรมหักด้วยต้นทุนในการจําหน่าย 116 มูลค่าจากการใช้ของสินทรัพย์อาจสูงกว่ามูลค่าตามบัญชีของสินทรัพย์นั้น เนื่องจากมูลค่า ปัจจุบันของกระแสเงินสดรับในอนาคตเพิ่มขึ้นจากระยะเวลาที่ใกล้เข้ามา อย่างไรก็ตาม ความสามารถในการให้ประโยชน์ของสินทรัพย์ไม่ได้เพิ่มขึ้น ดังนั้น กิจการต้องไม่กลับรายการ ผลขาดทุนจากการด้อยค่าหากผลขาดทุนจากการด้อยค่าที่ลดลงนั้นเป็นเพียงผลจากการที่เวลา ได้ผ่านไป ( บางครั้งเรียกว่า “ การผ่อนคลาย ” ของส่วนลด ) แม้ว่ามูลค่าที่คาดว่าจะได้รับคืน จะสูงกว่ามูลค่าตามบัญชีของสินทรัพย์ก็ตาม

มาตรฐานการบัญชี ฉบับที่ 36 ตามประกาศสภาวิชาชีพบัญชี ที่ 23/2566 ลงวันที่ 12 กรกฎาคม 2566 35 การกลับรายการผลขาดทุนจากการด้อยค่าของสินทรัพย์แต่ละรายการ 117 มูลค่าตามบัญชีของสินทรัพย์ที่ไม่ใช่ค่าความนิยมที่เพิ่มขึ้นจากการกลับรายการผลขาดทุน จากการด้อยค่าต้องไม่สูงกว่ามูลค่าตามบัญชีที่กําหนดไว้ ( สุทธิจากค่าตัดจําหน่ายหรือ ค่าเสื่อมราคา ) โดยไม่รับรู้ผลขาดทุนจากการด้อยค่าของสินทรัพย์นั้นในปีก่อนๆ 118 การเพิ่มขึ้นของมูลค่าตามบัญชีของสินทรัพย์ที่ไม่ใช่ค่าความนิยมส่วนที่สูงกว่ามูลค่าตามบัญชี ที่กําหนดไว้ ( สุทธิจากค่าตัดจําหน่ายหรือค่าเสื่อมราคา ) โดยไม่รับรู้ผลขาดทุนจากการด้อยค่า ของสินทรัพย์นั้นในงวดก่อน ถือเป็นการตีราคาใหม่ กิจการต้องปฏิบัติตามมาตรฐาน การรายงานทางการเงินที่เกี่ยวข้องกับสินทรัพย์นั้นในการบันทึกรายการสําหรับการตีราคา สินทรัพย์ใหม่ดังกล่าว 119 กิจการต้องบันทึกกลับรายการผลขาดทุนจากการด้อยค่าของสินทรัพย์ที่ไม่ใช่ค่าความนิยม โดยรับรู้ไปยังกําไรหรือขาดทุนทันที เว้นแต่กรณีที่สินทรัพย์นั้นแสดงด้วยราคาที่ตีใหม่ ตามมาตรฐานการรายงานทางการเงินฉบับอื่น ( เช่น วิธีการตีราคาใหม่ ตามมาตรฐาน การบัญชี ฉบับที่ 16) กิจการต้องถือว่าการกลับรายการผลขาดทุนจากการด้อยค่าของ สินทรัพย์ที่ตีราคาใหม่เป็นการตีราคาเพิ่มตามมาตรฐานการรายงานทางการเงินฉบับอื่น 120 กิจการต้องรับรู้การกลับรายการผลขาดทุนจากการด้อยค่าของสินทรัพย์ที่ตีราคาใหม่ในกําไร ขาดทุนเบ็ดเสร็จอื่นและรับรู้ส่วนเกินทุนจากการตีราคาสินทรัพย์นั้นเพิ่มขึ้น อย่างไรก็ตาม หากกิจการได้รับรู้ผลขาดทุนจากการด้อยค่าของสินทรัพย์ที่ตีราคาใหม่นั้นไปยังกําไรหรือขาดทุน ในงวดก่อน กิจการต้องรับรู้การกลับรายการผลขาดทุนจากการด้อยค่านั้นไปยังกําไรหรือขาดทุน เป็นจํานวนไม่เกินผลขาดทุนจากการด้อยค่าที่กิจการเคยรับรู้เป็นค่าใช้จ่ายในงวดก่อน 121 หลังจากที่กิจการได้กลับรายการผลขาดทุนจากการด้อยค่า กิจการต้องปรับปรุง ค่าเสื่อมราคา ( ค่าตัดจําหน่าย ) ของสินทรัพย์สําหรับรอบระยะเวลาเวลาในอนาคต โดยใช้ มูลค่าตามบัญชีที่ปรับปรุงใหม่ของสินทรัพย์หักด้วยมูลค่าคงเหลือ ( ถ้ามี ) และนํามาปันส่วน อย่างเป็นระบบตลอดอายุการใช้ประโยชน์ที่เหลืออยู่ของสินทรัพย์ การกลับรายการผลขาดทุนจากการด้อยค่าของหน่วยสินทรัพย์ที่ก่อให้เกิดเงินสด 122 ในการกลับรายการผลขาดทุนจากการด้อยค่าของหน่วยสินทรัพย์ที่ก่อให้เกิดเงินสด กิจการ จะต้องปันส่วนมูลค่าที่เพิ่มขึ้นไปยังสินทรัพย์แต่ละรายการ ( ยกเว้นค่าความนิยม ) ที่รวมอยู่ ในหน่วยสินทรัพย์นั้น ตามสัดส่วนของมูลค่าตามบัญชีของสินทรัพย์ดังกล่าว การเพิ่มขึ้น ของมูลค่าตามบัญชีต้องถือเป็นการกลับรายการผลขาดทุนจากการด้อยค่าของสินทรัพย์ แต่ละรายการ และให้รับรู้ตามวิธีการที่กําหนดไว้ในย่อหน้าที่ 119 123 ในการปันส่วนการกลับรายการผลขาดทุนจากการด้อยค่าของหน่วยสินทรัพย์ที่ก่อให้เกิด เงินสดตามที่กําหนดไว้ในย่อหน้าที่ 122 มูลค่าตามบัญชีของสินทรัพย์แต่ละรายการ ต้องไม่เพิ่มขึ้นเกินกว่าจํานวนที่ตํ่ากว่าระหว่าง

มาตรฐานการบัญชี ฉบับที่ 36 ตามประกาศสภาวิชาชีพบัญชี ที่ 23/2566 ลงวันที่ 12 กรกฎาคม 2566 36 123.1 มูลค่าที่คาดว่าจะได้รับคืนของสินทรัพย์ ( หากสามารถกําหนดได้ ) และ 123.2 มูลค่าตามบัญชีที่กําหนดไว้ ( สุทธิจากค่าตัดจําหน่ายหรือค่าเสื่อมราคา ) โดยไม่รับรู้ผลขาดทุนจากการด้อยค่าของสินทรัพย์ในรอบระยะเวลาก่อนๆ จํานวนผลขาดทุนจากการด้อยค่าที่กลับรายการ ซึ่งต้องปันส่วนให้แก่สินทรัพย์ ให้นําไป ปันส่วนตามสัดส่วนให้กับสินทรัพย์อื่นที่รวมอยู่ในหน่วยสินทรัพย์ ( ยกเว้นค่าความนิยม ) การกลับรายการผลขาดทุนจากการด้อยค่าของค่าความนิยม 124 กิจการต้องไม่กลับรายการผลขาดทุนจากการด้อยค่าของค่าความนิยมที่ได้รับรู้ในรอบ ระยะเวลาก่อน 125 มาตรฐานการบัญชี ฉบับที่ 38 เรื่อง สินทรัพย์ไม่มีตัวตน ไม่ให้มีการรับรู้ค่าความนิยมที่เกิดขึ้น ภายในกิจการ การเพิ่มขึ้นของมูลค่าที่คาดว่าจะได้รับคืนของค่าความนิยมในรอบระยะเวลา หลังจากที่รับรู้ผลขาดทุนจากการด้อยค่าของค่าความนิยมนั้น อาจเป็นการเพิ่มขึ้นของค่าความ นิยมที่เกิดขึ้นภายในกิจการมากกว่าเป็นการกลับรายการผลขาดทุนจากการด้อยค่าของค่าความ นิยมที่เกิดจากการซื้อกิจการที่รับรู้ไปแล้ว การเปิดเผยข้อมูล 126 กิจการต้องเปิดเผยข้อมูลสําหรับสินทรัพย์แต่ละประเภทดังต่อไปนี้ 126.1 จํานวนผลขาดทุนจากการด้อยค่าที่รับรู้ในกําไรหรือขาดทุนในระหว่างรอบ ระยะเวลา และรายการแต่ละบรรทัดที่แสดงในงบกําไรขาดทุนเบ็ดเสร็จ ซึ่งมีผล ขาดทุนจากการด้อยค่ารวมอยู่ 126.2 จํานวนผลขาดทุนจากการด้อยค่าที่กลับรายการ ซึ่งรับรู้ในกําไรหรือขาดทุน ในระหว่างรอบระยะเวลา และรายการแต่ละบรรทัดที่แสดงในงบกําไรขาดทุน เบ็ดเสร็จ ซึ่งมีผลขาดทุนจากการด้อยค่าที่กลับรายการรวมอยู่ 126.3 จํานวนผลขาดทุนจากการด้อยค่าของสินทรัพย์ที่ตีราคาใหม่ที่รับรู้ในกําไรขาดทุน เบ็ดเสร็จอื่นในระหว่างรอบระยะเวลา 126.4 จํานวนผลขาดทุนจากการด้อยค่าที่กลับรายการของสินทรัพย์ที่ตีราคาใหม่ที่รับรู้ ในกําไรขาดทุนเบ็ดเสร็จอื่นในระหว่างรอบระยะเวลา 127 สินทรัพย์แต่ละประเภท หมายถึง กลุ่มของสินทรัพย์ที่มีธรรมชาติและการใช้งานคล้ายคลึงกันใน การดําเนินงานของกิจการ 128 กิจการอาจเปิดเผยข้อมูลตามที่กําหนดไว้ในย่อหน้าที่ 126 ร่วมกับข้อมูลอื่นที่ต้องเปิดเผย สําหรับสินทรัพย์แต่ละประเภท เช่น อาจเปิดเผยข้อมูลเหล่านี้รวมอยู่ในการกระทบยอดมูลค่า ตามบัญชีของที่ดิน อาคารและอุปกรณ์ระหว่างวันเริ่มต้นและวันสิ้นรอบระยะเวลา ตามที่กําหนด ในมาตรฐานการบัญชี ฉบับที่ 16

มาตรฐานการบัญชี ฉบับที่ 36 ตามประกาศสภาวิชาชีพบัญชี ที่ 23/2566 ลงวันที่ 12 กรกฎาคม 2566 37 129 กิจการที่รายงานข้อมูลจําแนกตามส่วนงานตามมาตรฐานการรายงานทางการเงิน ฉบับที่ 8 ต้องเปิดเผยข้อมูลต่อไปนี้สําหรับแต่ละส่วนงานที่รายงาน 129.1 จํานวนผลขาดทุนจากการด้อยค่าที่รับรู้ในกําไรหรือขาดทุน และที่รับรู้ในกําไร ขาดทุนเบ็ดเสร็จอื่นในระหว่างรอบระยะเวลา 129.2 จํานวนผลขาดทุนจากการด้อยค่าที่กลับรายการ ที่รับรู้ในกําไรหรือขาดทุน และ ที่รับรู้ในกําไรขาดทุนเบ็ดเสร็จอื่นในระหว่างรอบระยะเวลา 130 กิจการต้องเปิดเผยข้อมูลสําหรับสินทรัพย์แต่ละรายการ ( รวมถึงค่าความนิยม ) หรือ หน่วยสินทรัพย์ที่ก่อให้เกิดเงินสดที่มีการรับรู้ หรือกลับรายการผลขาดทุนจากการด้อยค่า ในระหว่างรอบระยะเวลา ดังต่อไปนี้ 130.1 เหตุการณ์และสถานการณ์ที่ทําให้กิจการต้องรับรู้ หรือกลับรายการผลขาดทุน จากการด้อยค่า 130.2 จํานวนผลขาดทุนจากการด้อยค่าที่รับรู้ หรือกลับรายการ 130.3 สําหรับสินทรัพย์แต่ละรายการ 130.3.1 ธรรมชาติสินทรัพย์แต่ละรายการ และ 130.3.2 ส่วนงานที่รายงานซึ่งมีสินทรัพย์นั้นรวมอยู่ หากกิจการรายงานข้อมูล จําแนกตามส่วนงานตามมาตรฐานการรายงานทางการเงิน ฉบับที่ 8 130.4 สําหรับหน่วยของสินทรัพย์ที่ก่อให้เกิดเงินสด 130.4.1 คํำอธิ บายเกี่ ยวกั บหน่ วยสิ นทรัพย์ ที่ ก่ อให้ เกิ ดเงินสด ( เช่ น เป็นสายการผลิต โรงงาน การดําเนินงานทางธุรกิจ หน่วยงานทาง ภูมิศาสตร์ หรือส่วนงานที่รายงานตามมาตรฐานการรายงานทางการเงิน ฉบับที่ 8) 130.4.2 จํานวนผลขาดทุนจากการด้อยค่าที่รับรู้ หรือกลับรายการ โดยแสดง จําแนกตามสินทรัพย์แต่ละประเภท และตามส่วนงานที่รายงาน หากกิจการรายงานข้อมูลจําแนกตามส่วนงานตามมาตรฐาน การรายงานทางการเงิน ฉบับที่ 8 และ 130.4.3 คําอธิบายลักษณะการรวมสินทรัพย์เป็นหน่วยสินทรัพย์ที่ก่อให้เกิด เงินสดในงวดปัจจุบันและงวดก่อน และเหตุผลที่เปลี่ยนแปลงลักษณะ การรวมสินทรัพย์เป็นหน่วยสินทรัพย์ที่ก่อให้เกิดเงินสดดังกล่าว หากกิจการได้เปลี่ยนแปลงลักษณะการรวมสินทรัพย์ที่รวมอยู่ ในหน่วยสินทรัพย์ที่ก่อให้เกิดเงินสดนับตั้งแต่วันที่ประมาณการ มูลค่าที่คาดว่าจะได้รับคืนของหน่วยสินทรัพย์ที่ก่อให้เกิดเงินสด ครั้งก่อน 130.5 มูลค่าที่คาดว่าจะได้รับคืนของสินทรัพย์ ( หน่วยสินทรัพย์ที่ก่อให้เกิดเงินสด ) และ เปิดเผยข้อมูลว่ามูลค่าที่คาดว่าจะได้รับคืนของสินทรัพย์ ( หน่วยสินทรัพย์

มาตรฐานการบัญชี ฉบับที่ 36 ตามประกาศสภาวิชาชีพบัญชี ที่ 23/2566 ลงวันที่ 12 กรกฎาคม 2566 38 ที่ก่อให้เกิดเงินสด ) เป็นมูลค่ายุติธรรมหักด้วยต้นทุนในการจําหน่าย หรือมูลค่า จากการใช้ 130.6 หากมูลค่าที่คาดว่าจะได้รับคืนเป็นมูลค่ายุติธรรมหักด้วยต้นทุนในการจําหน่าย กิจการต้องเปิดเผยข้อมูลดังต่อไปนี้ 130.6.1 การวัดมูลค่ายุติธรรมของสินทรัพย์ ( หน่วยของสินทรัพย์ที่ก่อให้เกิด เงินสด ) ทั้งหมดได้รับการจัดให้อยู่ในลําดับชั้นของมูลค่ายุติธรรม ระดับใด ( ดูมาตรฐานการรายงานทางการเงิน ฉบับที่ 13) โดยไม่คํานึงว่า “ ต้นทุนในการจําหน่าย ” จะสามารถสังเกตได้หรือไม่ 130.6.2 รายละเอียดของเทคนิคการประเมินมูลค่าที่ใช้ในการวัดมูลค่ายุติธรรม หักด้วยต้นทุนในการจําหน่ายสําหรับการวัดมูลค่ายุติธรรมที่ได้รับ การจัดให้อยู่ในระดับ 2 และระดับ 3 ของลําดับชั้นของมูลค่ายุติธรรม หากมีการเปลี่ยนแปลงเทคนิคการประเมินมูลค่า กิจการต้องเปิดเผย ข้อมูลเกี่ยวกับการเปลี่ยนแปลงดังกล่าว พร้อมทั้งเหตุผลของ การเปลี่ยนแปลง และ 130.6.3 ข้อสมมติที่สําคัญแต่ละข้อที่ฝ่ายบริหารใช้เป็นพื้นฐานในการกําหนด มูลค่ายุติธรรมหักด้วยต้นทุนในการจําหน่ายสําหรับการวัดมูลค่า ยุติธรรมที่ได้รับการจัดให้อยู่ในระดับ 2 และระดับ 3 ของลําดับชั้น ของมูลค่ายุติธรรม ข้อสมมติที่สําคัญคือข้อสมมติที่ส่งผลให้มูลค่า ที่คาดว่าจะได้รับคืนของสินทรัพย์ ( หน่วยของสินทรัพย์ที่ก่อให้เกิด เงินสด ) อ่อนไหวมากที่สุด นอกจากนี้กิจการต้องเปิดเผยอัตรา คิดลดที่ใช้ในการวัดมูลค่าในงวดปัจจุบันและการวัดมูลค่าในงวดก่อน หากมูลค่ายุติธรรมหักด้วยต้นทุนในการจําหน่ายวัดมูลค่าโดยใช้ เทคนิคมูลค่าปัจจุบัน 130.7 อัตราคิดลดที่ใช้ในการประมาณการมูลค่าจากการใช้ ทั้งในงวดปัจจุบันและ งวดก่อน ( ถ้ามี ) หากมูลค่าที่คาดว่าจะได้รับคืนเป็นมูลค่าจากการใช้ 131 กิจการต้องเปิดเผยข้อมูลที่เกี่ยวกับยอดรวมของผลขาดทุนจากการด้อยค่าที่รับรู้และ ยอดรวมของผลขาดทุนจากการด้อยค่าที่กลับรายการในระหว่างรอบระยะเวลา ดังต่อไปนี้ หากไม่มีข้อมูลที่ต้องเปิดเผยตามที่กําหนดไว้ในย่อหน้าที่ 130 131.1 ประเภทของสินทรัพย์ที่สําคัญซึ่งเกิดผลขาดทุนจากการด้อยค่าและประเภทของ สินทรัพย์ที่สําคัญซึ่งมีการกลับรายการผลขาดทุนจากการด้อยค่า 131.2 เหตุการณ์และสถานการณ์ที่สําคัญที่ทําให้กิจการต้องรับรู้และกลับรายการ ผลขาดทุนจากการด้อยค่า 132 มาตรฐานการบัญชีฉบับนี้สนับสนุนให้กิจการเปิดเผยข้อสมมติที่กิจการใช้ในการกําหนดมูลค่า ที่คาดว่าจะได้รับคืนของสินทรัพย์ ( หน่วยสินทรัพย์ที่ก่อให้เกิดเงินสด ) ในระหว่างรอบระยะเวลา

มาตรฐานการบัญชี ฉบับที่ 36 ตามประกาศสภาวิชาชีพบัญชี ที่ 23/2566 ลงวันที่ 12 กรกฎาคม 2566 39 อย่างไรก็ตาม ย่อหน้าที่ 134 กําหนดให้กิจการต้องเปิดเผยข้อมูลเกี่ยวกับประมาณการที่ใช้ในการ วัดมูลค่าที่คาดว่าจะได้รับคืนของหน่วยสินทรัพย์ที่ก่อให้เกิดเงินสด ในกรณีที่มีค่าความนิยม หรือ สินทรัพย์ไม่มีตัวตนที่มีอายุการใช้ประโยชน์ไม่ทราบแน่นอนรวมอยู่ในมูลค่าตามบัญชีของหน่วย สินทรัพย์นั้น 133 ตามที่กําหนดไว้ในย่อหน้าที่ 84 หากกิจการไม่ได้ทําการปันส่วนค่าความนิยมที่ได้มาจาก การรวมธุรกิจในระหว่างรอบระยะเวลาให้กับหน่วยสินทรัพย์ที่ก่อให้เกิดเงินสด ( กลุ่มของ หน่วยสินทรัพย์ ) ณ วันสิ้นรอบระยะเวลารายงาน กิจการต้องเปิดเผยจํานวนเงินของค่า ความนิยมที่ไม่ได้ปันส่วน รวมถึงสาเหตุที่ไม่ได้ปันส่วนค่าความนิยมดังกล่าว ประมาณการที่ใช้ในการวัดมูลค่าที่คาดว่าจะได้รับคืนของหน่วยสินทรัพย์ที่ก่อให้เกิดเงินสด ที่มีค่าความนิยม หรือสินทรัพย์ไม่มีตัวตนที่มีอายุการใช้ประโยชน์ไม่ทราบแน่นอนรวมอยู่ 134 กิจการต้องเปิดเผยข้อมูลตามข้อกําหนดในย่อหน้าที่ 134.1 ถึง 134.6 สําหรับหน่วย สินทรัพย์ที่ก่อให้เกิดเงินสดแต่ละหน่วย ( หรือกลุ่มของหน่วยสินทรัพย์ที่ก่อให้เกิดเงินสด แต่ละกลุ่ม ) หากมูลค่าตามบัญชีของค่าความนิยม หรือสินทรัพย์ไม่มีตัวตนที่มีอายุ การใช้ประโยชน์ไม่ทราบแน่นอนที่ปันส่วนให้กับหน่วยสินทรัพย์ ( กลุ่มของหน่วยสินทรัพย์ ) เป็นจํานวนเงินที่มีนัยสําคัญเมื่อเปรียบเทียบกับมูลค่าตามบัญชีทั้งหมดของค่าความนิยม หรือสินทรัพย์ไม่มีตัวตนที่มีอายุการใช้ประโยชน์ไม่ทราบแน่นอนของกิจการ 134.1 มูลค่าตามบัญชีของค่าความนิยมที่ปันส่วนให้กับหน่วยสินทรัพย์ ( หรือกลุ่มของ หน่วยสินทรัพย์ ) 134.2 มูลค่าตามบัญชีของสินทรัพย์ไม่มีตัวตนที่มีอายุการใช้ประโยชน์ไม่ทราบแน่นอน ที่ปันส่วนให้กับหน่วยสินทรัพย์ ( หรือกลุ่มของหน่วยสินทรัพย์ ) 134.3 เกณฑ์ที่ใช้ในการกําหนดมูลค่าที่คาดว่าจะได้รับคืนของหน่วยสินทรัพย์ ( หรือกลุ่ม ของหน่วยสินทรัพย์ ) ( เป็นมูลค่าจากการใช้หรือมูลค่ายุติธรรมหักด้วยต้นทุน ในการจําหน่าย ) 134.4 หากมูลค่าที่คาดว่าจะได้รับคืนของหน่วยสินทรัพย์ ( หรือกลุ่มของหน่วยสินทรัพย์ ) กําหนดจากมูลค่าจากการใช้ จะต้องเปิดเผยข้อมูลดังต่อไปนี้ 134.4.1 ข้อสมมติที่สําคัญแต่ละข้อที่ฝ่ายบริหารใช้ในการประมาณการ กระแสเงินสดสําหรับรอบระยะเวลาตามงบประมาณหรือประมาณการ ทางการเงินล่าสุด ข้อสมมติที่สําคัญ คือข้อสมมติที่ส่งผลให้มูลค่า ที่คาดว่าจะได้รับคืนของสินทรัพย์ ( หน่วยของสินทรัพย์ที่ก่อให้เกิด เงินสด ) อ่อนไหวมากที่สุด 134.4.2 คําอธิบายวิธีการที่ฝ่ายบริหารใช้ในการกําหนดมูลค่าสําหรับ ข้อสมมติที่สําคัญแต่ละข้อ ว่ามูลค่าที่กําหนดสะท้อนถึงประสบการณ์ ในอดีต หรือสอดคล้องกับแหล่งข้อมูลภายนอกหรือไม่ หากมูลค่า

มาตรฐานการบัญชี ฉบับที่ 36 ตามประกาศสภาวิชาชีพบัญชี ที่ 23/2566 ลงวันที่ 12 กรกฎาคม 2566 40 ที่กําหนดไม่สะท้อนถึงประสบการณ์ในอดีตหรือไม่สอดคล้องกับ แหล่งข้อมูลภายนอก ให้อธิบายว่ามูลค่าที่กําหนดแตกต่างจาก ประสบการณ์ในอดีตหรือแหล่งข้อมูลภายนอกอย่างไร และเพราะ เหตุใด 134.4.3 รอบระยะเวลาที่ครอบคลุมประมาณการกระแสเงินสดโดยอาศัย งบประมาณ หรือประมาณการทางการเงินที่ได้รับอนุมัติจากฝ่าย บริหาร ซึ่งหากรอบระยะเวลาของประมาณการที่นํามาใช้กับหน่วย สินทรัพย์ ( หรือกลุ่มของหน่วยสินทรัพย์ ) ครอบคลุมรอบระยะเวลา เกินกว่า 5 ปี ให้เปิดเผยคําอธิบายถึงเหตุผลที่กิจการใช้ประมาณการที่ มีรอบระยะเวลาเกินกว่า 5 ปี 134.4.4 อัตราการเติบโตที่ใช้ในการประมาณการกระแสเงินสดของรอบ ระยะเวลาที่ยาวนานกว่ารอบระยะเวลาตามงบประมาณหรือประมาณ การทางการเงินล่าสุด และให้เหตุผลกรณีที่มีการใช้อัตราการเติบโต ที่สูงกว่าอัตราการเติบโตถัวเฉลี่ยระยะยาวของผลิตภัณฑ์ อุตสาหกรรม หรือประเทศที่กิจการดําเนินงานอยู่ หรือตลาดของหน่วยสินทรัพย์หรือ กลุ่มของหน่วยสินทรัพย์นั้น 134.4.5 อัตราคิดลดที่ใช้ในการประมาณการกระแสเงินสด 134.5 หากมูลค่าที่คาดว่าจะได้รับคืนของหน่วยสินทรัพย์ ( หรือกลุ่มของหน่วยสินทรัพย์ ) เป็นมูลค่ายุติธรรมหักด้วยต้นทุนในการจําหน่าย ให้เปิดเผยเทคนิคการประเมิน มูลค่าที่ใช้ในการวัดมูลค่ายุติธรรมหักด้วยต้นทุนในการจําหน่าย แต่ไม่มี ข้อกําหนดให้กิจการต้องเปิดเผยข้อมูลตามมาตรฐานการรายงานทางการเงิน ฉบับที่ 13 สําหรับกรณีที่กิจการไม่ได้วัดมูลค่ายุติธรรมหักด้วยต้นทุนในการ จําหน่ายโดยใช้ราคาเสนอซื้อขายสําหรับหน่วยสินทรัพย์ ( หรือกลุ่มของหน่วย สินทรัพย์ ) ที่เหมือนกัน กิจการต้องเปิดเผยข้อมูล ดังนี้ 134.5.1 คําอธิบายข้อสมมติที่สําคัญแต่ละข้อ ซึ่งฝ่ายบริหารใช้ในการกําหนด มูลค่ายุติธรรมหักด้วยต้นทุนในการจําหน่าย ข้อสมมติที่สําคัญ คือ ข้อสมมติที่ส่งผลให้มูลค่าที่คาดว่าจะได้รับคืนของสินทรัพย์ ( หน่วย ของสินทรัพย์ที่ก่อให้เกิดเงินสด ) อ่อนไหวมากที่สุด 134.5.2 คําอธิบายวิธีการที่ฝ่ายบริหารใช้ในการกําหนดมูลค่าสําหรับข้อสมมติ ที่สําคัญแต่ละข้อว่าสะท้อนถึงประสบการณ์ในอดีต หรือสอดคล้องกับ แหล่งข้อมูลภายนอกหรือไม่ หากมูลค่าที่กําหนดไม่สะท้อนถึง ประสบการณ์ในอดีตหรือไม่สอดคล้องกับแหล่งข้อมูลภายนอกให้ อธิบายว่ามูลค่าที่กําหนดแตกต่างจากประสบการณ์ในอดีตหรือ แหล่งข้อมูลภายนอกอย่างไร และเพราะเหตุใด

มาตรฐานการบัญชี ฉบับที่ 36 ตามประกาศสภาวิชาชีพบัญชี ที่ 23/2566 ลงวันที่ 12 กรกฎาคม 2566 41 ( ก ) การวัดมูลค่ายุติธรรมของสินทรัพย์ ( หน่วยของสินทรัพย์ที่ก่อให้เกิด เงินสด ) ทั้งหมดได้รับการจัดให้อยู่ในลําดับชั้นของมูลค่ายุติธรรม ระดับใด ( ดูมาตรฐานการรายงานทางการเงิน ฉบับที่ 13) โดยไม่คํานึงว่า “ ต้นทุนในการจําหน่าย ” จะสามารถสังเกตได้หรือไม่ ( ข ) หากมีการเปลี่ยนแปลงในเทคนิคการประเมินมูลค่า กิจการต้อง เปิดเผยข้อมูลเกี่ยวกับการเปลี่ยนแปลงดังกล่าว พร้อมทั้งเหตุผลของ การเปลี่ยนแปลง หากกิจการวัดมูลค่ายุติธรรมหักด้วยต้นทุนในการจําหน่ายโดยใช้วิธีการประมาณ การกระแสเงินสดที่มีการคิดลด กิจการต้องเปิดเผยข้อมูล ดังต่อไปนี้ 134.5.3 รอบระยะเวลาที่ครอบคลุมการประมาณการกระแสเงินสด 134.5.4 อัตราการเติบโตที่ใช้ในการประมาณการกระแสเงินสด 134.5.5 อัตราคิดลดที่ใช้ในการประมาณการกระแสเงินสด 134.6 หากมีเหตุผลที่ทําให้เชื่อได้ว่าอาจเกิดการเปลี่ยนแปลงในข้อสมมติที่สําคัญ ซึ่งฝ่ายบริหารใช้ในการกําหนดมูลค่าที่คาดว่าจะได้รับคืนของหน่วยสินทรัพย์ ( กลุ่มของหน่วยสินทรัพย์ ) ซึ่งจะส่งผลให้มูลค่าตามบัญชีของหน่วยสินทรัพย์ ( กลุ่มของหน่วยสินทรัพย์ ) สูงกว่ามูลค่าที่คาดว่าจะได้รับคืน กิจการต้องเปิดเผย ข้อมูล ดังต่อไปนี้ 134.6.1 จํานวนของมูลค่าที่คาดว่าจะได้รับคืนของหน่วยสินทรัพย์ ( กลุ่มของ หน่วยสินทรัพย์ ) ที่สูงกว่ามูลค่าตามบัญชี 134.6.2 มูลค่าที่กําหนดขึ้นสําหรับข้อสมมติที่สําคัญ 134.6.3 จํานวนของมูลค่าที่กําหนดขึ้นสําหรับข้อสมมติที่สําคัญซึ่งจะต้อง เปลี่ยนแปลงไป หลังจากรวมผลกระทบจากการเปลี่ยนแปลง ของตัวแปรอื่นๆ ที่ใช้ในการวัดมูลค่าที่คาดว่าจะได้รับคืน เพื่อให้มูลค่า ที่คาดว่าจะได้รับคืนของหน่วยสินทรัพย์ ( กลุ่มของหน่วยสินทรัพย์ ) เท่ากับมูลค่าตามบัญชี 135 หากมูลค่าตามบัญชีบางส่วนหรือทั้งหมดของค่าความนิยม หรือสินทรัพย์ไม่มีตัวตนที่มีอายุ การใช้ประโยชน์ไม่ทราบแน่นอนได้ปันส่วนให้กับหน่วยสินทรัพย์ที่ก่อให้เกิดเงินสด ( กลุ่มของหน่วยสินทรัพย์ ) หลายหน่วย และมูลค่าที่ปันส่วนให้กับแต่ละหน่วยสินทรัพย์ ( กลุ่มของหน่วยสินทรัพย์ ) ไม่มีนัยสําคัญเมื่อเปรียบเทียบกับมูลค่าตามบัญชีทั้งหมดของค่า ความนิยมหรือสินทรัพย์ไม่มีตัวตนที่มีอายุการใช้ประโยชน์ไม่ทราบแน่นอนของกิจการ กิจการต้องเปิดเผยข้อเท็จจริงดังกล่าวควบคู่กับผลรวมของมูลค่าตามบัญชีของค่าความ นิยม หรือสินทรัพย์ไม่มีตัวตนที่มีอายุการใช้ประโยชน์ไม่ทราบแน่นอนที่ปันส่วนให้กับหน่วย สินทรัพย์ ( กลุ่มของหน่วยสินทรัพย์ ) เหล่านั้น นอกจากนี้ หากมูลค่าที่คาดว่าจะได้รับคืน ของหน่วยสินทรัพย์ ( กลุ่มของหน่วยสินทรัพย์ ) เหล่านั้น กําหนดขึ้นโดยใช้ข้อสมมติที่สําคัญ

มาตรฐานการบัญชี ฉบับที่ 36 ตามประกาศสภาวิชาชีพบัญชี ที่ 23/2566 ลงวันที่ 12 กรกฎาคม 2566 42 เช่นเดียวกัน และผลรวมของมูลค่าตามบัญชีของค่าความนิยม หรือสินทรัพย์ไม่มีตัวตนที่มี อายุการใช้ประโยชน์ไม่ทราบแน่นอนที่ปันส่วนให้กับหน่วยสินทรัพย์ดังกล่าวมีนัยสําคัญเมื่อ เปรียบเทียบกับมูลค่าตามบัญชีทั้งหมดของค่าความนิยมหรือสินทรัพย์ไม่มีตัวตนที่มีอายุ การใช้ประโยชน์ไม่ทราบแน่นอนของกิจการ กิจการต้องเปิดเผยข้อเท็จจริงดังกล่าวควบคู่ กับข้อมูลดังต่อไปนี้ 135.1 ผลรวมของมูลค่าตามบัญชีของค่าความนิยมที่ปันส่วนให้กับหน่วยสินทรัพย์ ( กลุ่มของหน่วยสินทรัพย์ ) 135.2 ผลรวมของมูลค่าตามบัญชีของสินทรัพย์ไม่มีตัวตนที่มีอายุการใช้ประโยชน์ ไม่ทราบแน่นอนที่ปันส่วนให้กับหน่วยสินทรัพย์ ( กลุ่มของหน่วยสินทรัพย์ ) 135.3 คําอธิบายเกี่ยวกับข้อสมมติที่สําคัญ 135.4 คําอธิบายวิธีการที่ฝ่ายบริหารใช้ในการกําหนดมูลค่าสําหรับข้อสมมติที่สําคัญ แต่ละข้อว่าสะท้อนถึงประสบการณ์ในอดีต หรือสอดคล้องกับแหล่งข้อมูลภายนอก หรือไม่ หากมูลค่าที่กําหนดไม่สะท้อนถึงประสบการณ์ในอดีตหรือไม่สอดคล้อง กับแหล่งข้อมูลภายนอก ให้อธิบายว่ามูลค่าที่กําหนดแตกต่างจากประสบการณ์ ในอดีตหรือแหล่งข้อมูลภายนอกอย่างไร และเพราะเหตุใด 135.5 หากมีเหตุผลที่ทําให้เชื่อได้ว่าอาจเกิดการเปลี่ยนแปลงในข้อสมมติที่สําคัญส่งผล ให้ผลรวมของมูลค่าตามบัญชีของหน่วยสินทรัพย์ ( กลุ่มของหน่วยสินทรัพย์ ) มากกว่าผลรวมของมูลค่าที่คาดว่าจะได้รับ กิจการต้องเปิดเผย 135.5.1 จํานวนผลรวมของมูลค่าที่คาดว่าจะได้รับคืนของหน่วยสินทรัพย์ ( กลุ่มของหน่วยสินทรัพย์ ) ที่สูงกว่าผลรวมของมูลค่าตามบัญชี 135.5.2 มูลค่าที่กําหนดขึ้นสําหรับข้อสมมติที่สําคัญ 135.5.3 จํานวนของมูลค่าที่กําหนดขึ้นสําหรับข้อสมมติที่สําคัญซึ่งจะต้อง เปลี่ยนแปลงไป หลังจากรวมผลกระทบจากการเปลี่ยนแปลง ของตัวแปรอื่นๆ ที่ใช้ในการวัดมูลค่าที่คาดว่าจะได้รับคืน เพื่อให้ ผลรวมของมูลค่าที่คาดว่าจะได้รับคืนของหน่วยสินทรัพย์ ( กลุ่มของ หน่วยสินทรัพย์ ) เท่ากับผลรวมของมูลค่าตามบัญชี 136 ตามที่กําหนดไว้ในย่อหน้าที่ 24 หรือ 99 กิจการอาจนําผลการคํานวณมูลค่าที่คาดว่าจะได้รับคืน อย่างละเอียดครั้งล่าสุดของหน่วยสินทรัพย์ที่ก่อให้เกิดเงินสด ( กลุ่มของหน่วยสินทรัพย์ ) ที่จัดทําในรอบระยะเวลาก่อนมาใช้ในการทดสอบการด้อยค่าของหน่วยสินทรัพย์ ( กลุ่มของ หน่วยสินทรัพย์ ) ในรอบระยะเวลาปัจจุบันหากเป็นไปตามเงื่อนไขที่กําหนด ในกรณีนี้ ข้อมูลที่ ต้องเปิดเผยตามที่กําหนดในย่อหน้าที่ 134 และ 135 สําหรับหน่วยสินทรัพย์ ( กลุ่มของหน่วย สินทรัพย์ ) ดังกล่าว ได้แก่ ข้อมูลเกี่ยวกับการคํานวณมูลค่าที่คาดว่าจะได้รับคืนที่นํามา จากงวดก่อน 137 ( ย่อหน้านี้ไม่เกี่ยวข้อง )

มาตรฐานการบัญชี ฉบับที่ 36 ตามประกาศสภาวิชาชีพบัญชี ที่ 23/2566 ลงวันที่ 12 กรกฎาคม 2566 43 การปฏิบัติในช่วงเปลี่ยนผ่านและวันถือปฏิบัติ 138 ( ย่อหน้านี้ไม่ใช้ ) 139 กิจการต้องปฏิบัติตามมาตรฐานการบัญชีฉบับนี้กับงบการเงินสําหรับรอบระยะเวลาบัญชีที่เริ่ม ในหรือหลังวันที่ 1 มกราคม 2563 เป็นต้นไป 140 ( ย่อหน้านี้ไม่เกี่ยวข้อง ) 140 ก ( ย่อหน้านี้ไม่เกี่ยวข้อง ) 140 ข ( ย่อหน้านี้ไม่เกี่ยวข้อง ) 140 ค ( ย่อหน้านี้ไม่เกี่ยวข้อง ) 140 ง ( ย่อหน้านี้ไม่เกี่ยวข้อง ) 140 จ ( ย่อหน้านี้ไม่เกี่ยวข้อง ) 140 ฉ ( ย่อหน้านี้ไม่ใช้ ) 140 ช ( ย่อหน้านี้ไม่ใช้ ) 140 ซ ( ย่อหน้านี้ไม่เกี่ยวข้อง ) 140 ฌ ( ย่อหน้านี้ไม่เกี่ยวข้อง ) 140 ญ ( ย่อหน้านี้ไม่เกี่ยวข้อง ) 140 ฎ ( ย่อหน้านี้ไม่ใช้ ) 140 ฏ มาตรฐานการรายงานทางการเงิน ฉบับที่ 15 เรื่อง รายได้จากสัญญาที่ทํากับลูกค้า ออกโดย คณะกรรมการมาตรฐานการบัญชีระหว่างประเทศเมื่อเดือนพฤษภาคมปี 2557 ทําให้มีการ แก้ไขเพิ่มเติมมาตรฐานการบัญชีฉบับนี้ในปี 2561 โดยแก้ไขเพิ่มเติมย่อหน้าที่ 2 กิจการต้องถือ ปฏิบัติตามการแก้ไขเพิ่มเติมดังกล่าวเมื่อกิจการถือปฏิบัติตามมาตรฐานการรายงานทางการเงิน ฉบับที่ 15 140 ฐ มาตรฐานการรายงานทางการเงิน ฉบับที่ 9 ออกโดยคณะกรรมการมาตรฐานการบัญชีระหว่าง ประเทศเมื่อเดือนกรกฎาคมปี 2557 ทําให้มีการแก้ไขเพิ่มเติมมาตรฐานการบัญชีฉบับนี้ในปี 2561 โดยแก้ไขเพิ่มเติมย่อหน้าที่ 2 4 และ 5 และตัดย่อหน้าที่ 140 ฉ 140 ช และ 140 ฎ กิจการต้องถือปฏิบัติตามการปรับปรุงดังกล่าวเมื่อกิจการถือปฏิบัติตามมาตรฐานการรายงาน ทางการเงิน ฉบับที่ 9 140 ฑ มาตรฐานการรายงานทางการเงิน ฉบับที่ 17 ที่ออกโดยคณะกรรมการมาตรฐานการบัญชี ระหว่างประเทศเมื่อเดือนพฤษภาคมปี 2560 และ การแก้ไขเพิ่มเติมมาตรฐานการรายงาน ทางการเงิน ฉบับที่ 17 ที่ออกโดยคณะกรรมการมาตรฐานการบัญชีระหว่างประเทศเมื่อเดือน มิถุนายนปี 2563 ทําให้มีการแก้ไขเพิ่มเติมมาตรฐานการบัญชีฉบับนี้ในปี 2566 โดยแก้ไข เพิ่มเติมย่อหน้าที่ 2 กิจการต้องถือปฏิบัติตามการแก้ไขเพิ่มเติมดังกล่าวเมื่อกิจการถือปฏิบัติ ตามมาตรฐานการรายงานทางการเงิน ฉบับที่ 17

มาตรฐานการบัญชี ฉบับที่ 36 ตามประกาศสภาวิชาชีพบัญชี ที่ 23/2566 ลงวันที่ 12 กรกฎาคม 2566 44 การยกเลิกมาตรฐานการบัญชีฉบับเดิม 141 มาตรฐานการบัญชีฉบับนี้ใช้แทนมาตรฐานการบัญชี ฉบับที่ 36 ( ปรับรุง 2561) เรื่อง การด้อยค่า ของสินทรัพย์

มาตรฐานการบัญชี ฉบับที่ 36 ตามประกาศสภาวิชาชีพบัญชี ที่ 23/2566 ลงวันที่ 12 กรกฎาคม 2566 45 ภาคผนวก ก การใช้เทคนิคมูลค่าปัจจุบันในการวัดมูลค่าจากการใช้ ภาคผนวกนี้ถือเป็นส่วนเสริมที่จําเป็นของมาตรฐานการบัญชีฉบับนี้ โดยมีวัตถุประสงค์เพื่อให้แนวทางใน การใช้เทคนิคมูลค่าปัจจุบันในการวัดมูลค่าจากการใช้ คําว่า “ สินทรัพย์ ” ในภาคผนวกนี้ ให้มีความหมาย ครอบคลุมถึงกลุ่มของสินทรัพย์ที่เป็นส่วนประกอบของหน่วยสินทรัพย์ที่ก่อให้เกิดเงินสด องค์ประกอบของการวัดมูลค่าปัจจุบัน ก 1 ความแตกต่างทางเศรษฐกิจระหว่างสินทรัพย์สามารถระบุได้โดยใช้องค์ประกอบดังต่อไปนี้ ร่วมกัน ( ก ) การประมาณการกระแสเงินสดอนาคต หรือในกรณีที่ซับซ้อนขึ้น อาจใช้กลุ่มกระแส เงินสดอนาคตที่กิจการคาดว่าจะได้รับจากสินทรัพย์ ( ข ) การคาดการณ์เกี่ยวกับความผันผวนที่อาจเกิดขึ้นกับจํานวนเงินหรือจังหวะเวลาของ กระแสเงินสดเหล่านั้น ( ค ) มูลค่าของเงินตามเวลา โดยใช้อัตราดอกเบี้ยปัจจุบันในตลาดจากการลงทุนที่ปราศจาก ความเสี่ยง ( ง ) ราคาที่ได้คํานึงถึงความไม่แน่นอนที่สืบเนื่องมาจากสินทรัพย์ และ ( จ ) ปัจจัยอื่นๆ ซึ่งบางครั้งอาจไม่สามารถระบุได้ ( เช่น การขาดสภาพคล่อง ) แต่เป็น ปัจจัยที่ผู้ร่วมตลาดมักจะสะท้อนให้เห็นในการกําหนดกระแสเงินสดอนาคตที่กิจการ คาดว่าจะได้รับจากสินทรัพย์ ก 2 ภาคผนวกนี้ได้เปรียบเทียบวิธีการคํานวณมูลค่าปัจจุบันที่กิจการสามารถนํามาใช้ใน การประมาณมูลค่าจากการใช้ของสินทรัพย์ 2 วิธี โดยการพิจารณาเลือกใช้วิธีใดนั้น ขึ้นอยู่กับ สถานการณ์ที่เกิดขึ้น การคํานวณตามวิธีดั้งเดิม (Traditional approach) ได้นําผลจากปัจจัย ( ข ) ถึง ( จ ) ที่กล่าวไว้ในย่อหน้า ก 1 มารวมอยู่ในอัตราคิดลดที่ใช้ ในขณะที่วิธีการคํานวณกระแสเงินสด ที่คาดการณ์ (Expected cash flow approach) ได้นําผลจากปัจจัย ( ข ) ( ง ) และ ( จ ) มาใช้ใน การคํานวณกระแสเงินสดที่คาดการณ์หลังปรับด้วยความเสี่ยง ไม่ว่ากิจการจะใช้วิธีใดสะท้อน การคาดการณ์เกี่ยวกับการเปลี่ยนแปลงที่อาจเกิดขึ้นกับจํานวนและจังหวะเวลาของกระแสเงินสด อนาคต ผลการคํานวณต้องสะท้อนมูลค่าปัจจุบันที่คาดไว้ของกระแสเงินสดอนาคต กล่าวคือ การถัวเฉลี่ยถ่วงนํ้าหนักของผลลัพธ์ทั้งหมดที่อาจเกิดขึ้น

มาตรฐานการบัญชี ฉบับที่ 36 ตามประกาศสภาวิชาชีพบัญชี ที่ 23/2566 ลงวันที่ 12 กรกฎาคม 2566 46 หลักการทั่วไป ก 3 เทคนิคที่ใช้ในการประมาณการกระแสเงินสดอนาคต และอัตราดอกเบี้ยในอนาคตจะ เปลี่ยนแปลงไปตามสถานการณ์ที่แวดล้อมสินทรัพย์ภายใต้การพิจารณา อย่างไรก็ตาม กิจการ สามารถนําหลักการทั่วไปต่อไปนี้มาใช้กับเทคนิคมูลค่าปัจจุบันในการวัดมูลค่าของสินทรัพย์ ( ก ) อัตราดอกเบี้ยที่ใช้คิดลดกระแสเงินสดต้องสะท้อนถึงข้อสมมติที่สอดคล้องกับ ข้อสมมติที่ใช้กับประมาณการกระแสเงินสด มิฉะนั้นอาจเกิดความซํ้าซ้อนหรือละเลย ผลกระทบของข้อสมมติดังกล่าว ตัวอย่างเช่น กิจการอาจใช้อัตราคิดลดร้อยละ 12 กับ กระแสเงินสดตามสัญญาที่จะได้รับจากเงินให้กู้ยืม อัตราดังกล่าวสะท้อนถึง การคาดการณ์เกี่ยวกับการผิดนัดชําระหนี้ในอนาคตจากเงินให้กู้ยืมที่มีลักษณะเฉพาะ ในขณะที่กิจการต้องไม่ใช้อัตราร้อยละ 12 ซึ่งเป็นอัตราเดียวกันนี้ในการคิดลด กระแสเงินสดที่คาดการณ์ เนื่องจากกระแสเงินสดดังกล่าวได้สะท้อนข้อสมมติ เกี่ยวกับการผิดนัดชําระดังกล่าวแล้ว ( ข ) ประมาณการกระแสเงินสดและอัตราคิดลดต้องปราศจากความลําเอียง ตลอดจน ปราศจากการนําปัจจัยที่ไม่เกี่ยวข้องกับสินทรัพย์มาร่วมพิจารณา ตัวอย่างเช่น การแสดงประมาณการกระแสเงินสดสุทธิให้ตํ่าลงโดยเจตนาเพื่อเพิ่มความสามารถ ในการทํากําไรในอนาคตของสินทรัพย์อย่างชัดเจน ถือว่ามีความลําเอียงในการวัดมูลค่า ( ค ) ประมาณการกระแสเงินสด หรืออัตราคิดลดต้องสะท้อนให้เห็นขอบเขตผลลัพธ์ ที่เป็นไปได้มากกว่าการใช้มูลค่าตํ่าสุดหรือมูลค่าสูงสุดที่มีความเป็นไปได้มากที่สุด เพียงมูลค่าเดียว การวัดมูลค่าปัจจุบันโดยวิธีดั้งเดิม และวิธีกระแสเงินสดที่คาดการณ์ วิธีดั้งเดิม ก 4 การนํามูลค่าปัจจุบันมาใช้ในการบันทึกบัญชีโดยดั้งเดิมแล้วจะใช้ประมาณการกระแสเงินสด เพียงชุดเดียวและใช้อัตราคิดลดเพียงอัตราเดียว ซึ่งถือเป็นอัตราที่สะท้อนความเสี่ยง ได้อย่างเหมาะสม การคํานวณตามวิธีดั้งเดิมจะมีข้อสมมติว่าอัตราคิดลดอัตราเดียวที่ใช้นั้น สามารถสะท้อนถึงการคาดการณ์ทั้งหมดเกี่ยวกับกระแสเงินสดอนาคตและความเสี่ยง ส่วนเพิ่มที่เหมาะสม ดังนั้นวิธีดั้งเดิมจะให้ความสําคัญกับการเลือกอัตราคิดลดเป็นอย่างมาก ก 5 ในบางสถานการณ์ กิจการสามารถนําวิธีดั้งเดิมมาใช้ได้โดยง่าย เช่น กรณีที่มีสินทรัพย์ ที่คล้ายคลึงกันอยู่ในตลาด สําหรับกรณีสินทรัพย์ที่มีกระแสเงินสดอ้างอิงตามสัญญาซึ่ง กําหนดให้พิจารณาเทียบเท่ากับหุ้นกู้ที่มีอัตราดอกเบี้ย 12% เกณฑ์ที่นํามาใช้ในการกําหนด มูลค่าปัจจุบันจะขึ้นอยู่กับวิธีการที่ผู้ร่วมตลาดอธิบายสินทรัพย์นั้น ก 6 อย่างไรก็ตาม วิธีดั้งเดิมอาจไม่เหมาะสมสําหรับบางกรณีที่มีการวัดมูลค่าแบบซับซ้อน เช่น การวัดมูลค่าของสินทรัพย์ที่ไม่ใช่สินทรัพย์ทางการเงินซึ่งไม่มีตลาดสําหรับสินทรัพย์นั้น

มาตรฐานการบัญชี ฉบับที่ 36 ตามประกาศสภาวิชาชีพบัญชี ที่ 23/2566 ลงวันที่ 12 กรกฎาคม 2566 47 หรือไม่มีสินทรัพย์ที่คล้ายคลึงกัน ในการหาอัตราที่สะท้อนความเสี่ยงได้อย่างเหมาะสม กิจการ ต้องวิเคราะห์สินทรัพย์ที่ต้องการพิจารณานั้นพร้อมกับสินทรัพย์อื่นที่มีอยู่ในตลาดอย่างน้อย 2 รายการ ซึ่งมีอัตราดอกเบี้ยที่ระบุได้ อัตราคิดลดกระแสเงินสดที่เหมาะสมต้องอ้างอิงจากอัตรา ดอกเบี้ยที่สามารถระบุได้จากสินทรัพย์อื่นที่มีลักษณะของกระแสเงินสดคล้ายคลึงกับกระแสเงินสด ของสินทรัพย์ที่วัดมูลค่า ดังนั้นในการวัดมูลค่ากิจการต้องดําเนินการ ดังนี้ ( ก ) ระบุชุดกระแสเงินสดที่ต้องคํานวณคิดลด ( ข ) ระบุสินทรัพย์อื่นในตลาด ซึ่งมีลักษณะของกระแสเงินสดที่คล้ายคลึงกัน ( ค ) เปรียบเทียบชุดกระแสเงินสดของสินทรัพย์ทั้งสองรายการ เพื่อให้มั่นใจว่ามีลักษณะที่ คล้ายคลึงกัน เช่น ชุดกระแสเงินสดของสินทรัพย์ทั้งสองรายการเป็นกระแสเงินสดตาม สัญญาเช่นเดียวกัน หรือชุดกระแสเงินสดของสินทรัพย์รายการหนึ่งเป็นกระแสเงินสด ตามสัญญา ส่วนชุดกระแสเงินสดของสินทรัพย์รายการอื่นเป็นประมาณการกระแสเงินสด ( ง ) ประเมินว่ามีองค์ประกอบที่มีอยู่ในสินทรัพย์รายการหนึ่ง แต่ไม่ได้อยู่ในสินทรัพย์ รายการอื่นหรือไม่ เช่น สินทรัพย์รายการหนึ่งมีสภาพคล่องน้อยกว่าสินทรัพย์ รายการอื่น และ ( จ ) ประเมินว่าชุดกระแสเงินสดของสินทรัพย์ทั้งสองรายการมีลักษณะการเปลี่ยนแปลง ตามสภาวะเศรษฐกิจที่คล้ายคลึงกันหรือไม่ วิธีกระแสเงินสดที่คาดการณ์ ก 7 ในบางสถานการณ์วิธีกระแสเงินสดที่คาดการณ์เป็นวิธีการวัดมูลค่าที่มีประสิทธิผลมากกว่า วิธีดั้งเดิม เนื่องจากวิธีกระแสเงินสดที่คาดการณ์จะใช้ข้อมูลกระแสเงินสดที่มีความเป็นไปได้ ทั้งหมดมาพิจารณาแทนที่จะใช้กระแสเงินสดที่มีความเป็นไปได้มากที่สุดเพียงชุดเดียว ตัวอย่างเช่น กระแสเงินสดอาจเป็น 100 ล้านบาท 200 ล้านบาท หรือ 300 ล้านบาท ด้วยความน่าจะเป็น 10% 60% และ 30% ตามลําดับ กระแสเงินสดที่คาดการณ์จะเท่ากับ 220 ล้านบาท ดังนั้น วิธีกระแสเงินสดที่คาดการณ์จึงแตกต่างจากวิธีดั้งเดิม โดยมุ่งเน้นที่การวิเคราะห์ กระแสเงินสดที่กําลังพิจารณาโดยตรงและการระบุข้อสมมติในการวัดค่าที่ชัดเจนกว่าวิธีดั้งเดิม ก 8 การคํานวณโดยวิธีกระแสเงินสดที่คาดการณ์กิจการสามารถใช้เทคนิคมูลค่าปัจจุบันมาประกอบ เมื่อช่วงเวลาที่จะได้รับกระแสเงินสดมีความไม่แน่นอน เช่น กิจการอาจได้รับกระแสเงินสด จํานวน 1,000 ล้านบาท ในระยะเวลาหนึ่งปีหรือในระยะเวลาสองปีหรือในระยะเวลาสามปี ด้วยความน่าจะเป็น 10% 60% และ 30% ตามลําดับ ตัวอย่างข้างล่างนี้แสดงวิธีการคํานวณ มูลค่าปัจจุบันที่คาดว่าจะได้รับในสถานการณ์ดังกล่าว ( หน่วย : ล้านบาท ) มูลค่าปัจจุบันของกระแสเงินสด 1,000 ล้านบาท ในระยะเวลา 1 ปี ที่อัตราคิดลด 5% 952.38 ความน่าจะเป็น 10.00% 95.24 มูลค่าปัจจุบันของกระแสเงินสด 1,000 ล้านบาท ในระยะเวลา 2 ปี

มาตรฐานการบัญชี ฉบับที่ 36 ตามประกาศสภาวิชาชีพบัญชี ที่ 23/2566 ลงวันที่ 12 กรกฎาคม 2566 48 ที่อัตราคิดลด 5.25% 902.73 ความน่าจะเป็น 60.00% 541.64 มูลค่าปัจจุบันของกระแสเงินสด 1,000 ล้านบาท ในระยะเวลา 3 ปี ที่อัตราคิดลด 5.5% 851.61 ความน่าจะเป็น 30.00% 255.48 มูลค่าปัจจุบันที่คาดว่าจะได้รับ 892.36 ก 9 มูลค่าปัจจุบันที่คาดว่าจะได้รับจํานวน 892.36 ล้านบาท แตกต่างจากผลที่ได้ถ้าคํานวณโดยวิธี ดั้งเดิมโดยใช้ประมาณการที่ดีที่สุดจํานวน 902.73 ล้านบาท ( ความน่าจะเป็น 60%) การคํานวณมูลค่าปัจจุบันโดยวิธีดั้งเดิมที่ใช้ในตัวอย่างนี้ กิจการจําเป็นต้องตัดสินใจเกี่ยวกับ ช่วงเวลาที่คาดว่าอาจได้รับกระแสเงินสดและนํามาใช้ในการคํานวณ โดยมิได้สะท้อน ความเป็นไปได้ของช่วงเวลาอื่น ทั้งนี้เนื่องจากอัตราคิดลดที่ใช้ในการคํานวณมูลค่าปัจจุบัน โดยวิธีดั้งเดิมไม่สามารถสะท้อนถึงความไม่แน่นอนของช่วงเวลาได้ ก 10 การนําความน่าจะเป็นมาใช้ เป็นองค์ประกอบที่สําคัญของวิธีกระแสเงินสดที่คาดการณ์ แม้ว่าจะ มีข้อสงสัยว่าวิธีกระแสเงินสดที่คาดการณ์โดยกําหนดความน่าจะเป็นให้กับประมาณการ ซึ่งคํานวณขึ้นมาโดยใช้ดุลยพินิจของผู้คํานวณนั้นจะทําให้ข้อมูลถูกต้องแม่นยํามากขึ้นจริง หรือไม่ แต่การนําวิธีการคํานวณแบบดั้งเดิมที่เหมาะสม ( ตามที่กล่าวในย่อหน้าที่ ก 6) มาใช้ ก็จําเป็นต้องใช้การประมาณการและดุลยพินิจของผู้คํานวณเช่นเดียวกัน และวิธีดั้งเดิม มิได้มีความชัดเจนในการคํานวณเหมือนกับวิธีกระแสเงินสดที่คาดการณ์ ก 11 ประมาณการหลายประเภทที่จัดทําขึ้นในทางปฏิบัติในปัจจุบันได้รวมองค์ประกอบของ กระแสเงินสดที่คาดการณ์แล้วอย่างไม่เป็นทางการ นอกจากนี้บ่อยครั้งที่นักบัญชีจําเป็นต้อง วัดมูลค่าสินทรัพย์ด้วยข้อมูลที่มีอยู่จํากัดเกี่ยวกับความน่าจะเป็นของกระแสเงินสดที่อาจเกิดขึ้น เช่น นักบัญชีอาจต้องเผชิญกับสถานการณ์ดังนี้ ( ก ) เมื่อจํานวนเงินที่ประมาณการ อยู่ในช่วงระหว่าง 50 ล้านบาท และ 250 ล้านบาท และ ไม่มีจํานวนเงินใดที่อยู่ในช่วงของประมาณการดังกล่าวที่มีโอกาสเกิดขึ้นมากกว่า จํานวนเงินอื่น จากข้อมูลที่มีอยู่อย่างจํากัดดังกล่าว ประมาณการกระแสเงินสด ที่คาดการณ์จะเท่ากับ 150 ล้านบาท [(50 + 250)/2] ( ข ) เมื่อจํานวนเงินที่ประมาณ อยู่ในช่วงระหว่าง 50 ล้านบาท และ 250 ล้านบาท โดยที่ จํานวนเงินที่มีความเป็นไปได้มากที่สุดคือ 100 ล้านบาท แต่ไม่สามารถกําหนด ความน่าจะเป็นของแต่ละจํานวนได้ จากข้อมูลที่มีอยู่อย่างจํากัดดังกล่าว ประมาณการ กระแสเงินสดที่คาดการณ์จะเท่ากับ 133.33 ล้านบาท [(50 + 100 + 250)/3] ( ค ) เมื่อจํานวนเงินที่ประมาณการ เท่ากับ 50 ล้านบาท ( ความน่าจะเป็น 10% ) 250 ล้านบาท ( ความน่าจะเป็น 30%) หรือ 100 ล้านบาท ( ความน่าจะเป็น 60%) จากข้อมูลที่มีอยู่อย่างจํากัดดังกล่าว ประมาณการกระแสเงินสดที่คาดการณ์ จะเท่ากับ 140 ล้านบาท [(50 x 0.10) + (250 x 0.30) + (100 x 0.60)]

มาตรฐานการบัญชี ฉบับที่ 36 ตามประกาศสภาวิชาชีพบัญชี ที่ 23/2566 ลงวันที่ 12 กรกฎาคม 2566 49 ในแต่ละกรณีประมาณการกระแสเงินสดที่คาดการณ์จะให้ประมาณการของมูลค่าจากการใช้ ที่ดีกว่าการใช้จํานวนเงินที่น้อยที่สุด จํานวนเงินที่มากที่สุด หรือจํานวนเงินที่มีความเป็นไปได้ มากที่สุดเพียงค่าเดียว ก 12 กิจการควรพิจารณาถึงต้นทุนที่ต้องเสียไปและประโยชน์ที่จะได้รับในการเลือกใช้วิธีกระแสเงินสด ที่คาดการณ์ ในบางกรณีกิจการอาจสามารถเข้าถึงข้อมูลจํานวนมากซึ่งนํามาคํานวณกระแสเงินสด ได้หลายฉากทัศน์ หรือในบางกรณีกิจการอาจสามารถจัดทําประมาณการทางการเงินที่ระบุความ ผันแปรของกระแสเงินสดได้เพียงคร่าวๆ เว้นแต่จะต้องเสียค่าใช้จ่ายเพิ่มขึ้นจํานวนมาก ดังนั้น กิจการจําเป็นต้องพิจารณาความสมดุลระหว่างต้นทุนเพื่อให้ได้ข้อมูลเพิ่มเติมกับการเพิ่มขึ้นของ ความน่าเชื่อถือของข้อมูลที่นํามาใช้ในการวัดมูลค่า ก 13 มีผู้ให้ความเห็นว่าเทคนิคกระแสเงินสดที่คาดการณ์ไม่เหมาะสมสําหรับการวัดมูลค่าสินทรัพย์ รายการเดียว หรือสินทรัพย์ที่ข้อมูลกระแสเงินสดที่อาจเกิดขึ้นมีอยู่จํากัด ตัวอย่างเช่น สินทรัพย์ ที่มีกระแสเงินสดที่อาจเกิดขึ้น 2 กรณี คือ กระแสเงินสดจํานวน 10 ล้านบาท ที่ความน่าจะเป็น 90% และ 1,000 ล้านบาท ที่ความน่าจะเป็น 10% ในกรณีดังกล่าว กระแสเงินสดที่คาดการณ์ จะเท่ากับ 109 ล้านบาท ซึ่งผู้ให้ความเห็นว่าผลที่ได้ดังกล่าวไม่สามารถเป็นตัวแทนที่ดีของ จํานวนเงินที่อาจต้องจ่ายในท้ายที่สุด ก 14 ความเห็นข้างต้นแสดงให้เห็นถึงความขัดแย้งเกี่ยวกับวัตถุประสงค์ในการวัดมูลค่า หากวัตถุประสงค์ คือ การรวบรวมต้นทุนที่จะเกิดขึ้น กระแสเงินสดที่คาดการณ์อาจไม่สามารถเป็นตัวแทนที่เที่ยง ธรรมของต้นทุนที่คาดว่าจะเกิดขึ้น อย่างไรก็ตาม มาตรฐานการบัญชีฉบับนี้ให้ความสําคัญกับ การวัดมูลค่าที่คาดว่าจะได้รับคืนของสินทรัพย์ มูลค่าที่คาดว่าจะได้รับคืนของสินทรัพย์ ในตัวอย่างนี้ไม่น่าจะเป็น 10 ล้านบาท แม้ว่าจะเป็นกระแสเงินสดที่มีความเป็นไปได้สูงที่สุด ทั้งนี้เนื่องจากการวัดมูลค่า 10 ล้านบาท ไม่ได้รวมความไม่แน่นอนของกระแสเงินสดในการวัด มูลค่าของสินทรัพย์ โดยกระแสเงินสดที่มีความไม่แน่นอนได้แสดงให้เห็นเสมือนว่าเป็นกระแส เงินสดที่มีความชัดเจนแน่นอน และโดยทั่วไปไม่มีกิจการใดที่จะขายสินทรัพย์ที่มีลักษณะ ดังกล่าวในราคา 10 ล้านบาท อัตราคิดลด ก 15 ไม่ว่ากิจการจะใช้วิธีใดในการวัดมูลค่าจากการใช้ของสินทรัพย์ก็ตาม อัตราดอกเบี้ยที่นํามาใช้ ในการคิดลดกระแสเงินสดต้องไม่รวมความเสี่ยงซึ่งได้ปรับปรุงอยู่ในประมาณ การ กระแสเงินสดแล้วเพื่อหลีกเลี่ยงการซํ้าซ้อนกับผลกระทบของข้อสมมติบางประการ ก 16 หากกิจการไม่สามารถหาอัตราคิดลดเฉพาะของสินทรัพย์ในตลาดได้โดยตรง กิจการสามารถใช้ อัตราโดยประมาณแทนอัตราคิดลดดังกล่าวได้ โดยจะต้องประเมินสภาพตลาดให้มากที่สุดเท่าที่ จะทําได้เกี่ยวกับ ( ก ) มูลค่าของเงินตามเวลาสําหรับระยะเวลาจนสิ้นสุดอายุการใช้ประโยชน์ของสินทรัพย์ และ

มาตรฐานการบัญชี ฉบับที่ 36 ตามประกาศสภาวิชาชีพบัญชี ที่ 23/2566 ลงวันที่ 12 กรกฎาคม 2566 50 ( ข ) ปัจจัย ( ข ) ( ง ) และ ( จ ) ในย่อหน้าที่ ก 1 ของมาตรฐานการบัญชีฉบับนี้ โดยปัจจัย ดังกล่าวต้องไม่ส่งผลให้ต้องปรับปรุงประมาณการกระแสเงินสด ก 17 ในการประมาณการ กิจการอาจเริ่มจากการพิจารณาอัตราต่างๆ ดังต่อไปนี้ ( ก ) ต้นทุนถัวเฉลี่ยถ่วงนํ้าหนักของเงินทุนของกิจการซึ่งอาจกําหนดโดยใช้เทคนิค เช่น แบบจําลองการตีราคาสินทรัพย์ประเภททุน (The Capital Asset Pricing Model) ( ข ) อัตราดอกเบี้ยจากการกู้ยืมส่วนเพิ่มของกิจการ ( ค ) อัตราดอกเบี้ยจากการกู้ยืมในตลาดอื่นๆ ก 18 อย่างไรก็ตาม อัตราเหล่านี้จะต้องถูกปรับปรุง ( ก ) เพื่อสะท้อนให้เห็นถึงวิธีการที่ตลาดใช้ในการประเมินความเสี่ยงเฉพาะที่เกี่ยวข้องกับ ประมาณการกระแสเงินสดของสินทรัพย์ และ ( ข ) เพื่อแยกความเสี่ยงที่ไม่เกี่ยวข้องกับประมาณการกระแสเงินสดของสินทรัพย์หรือ ความเสี่ยงที่ได้ปรับปรุงอยู่ในประมาณการกระแสเงินสดแล้ว ทั้งนี้ กิจการต้องพิจารณาความเสี่ยงต่างๆ เช่น ความเสี่ยงเฉพาะประเทศ ความเสี่ยงด้านอัตรา แลกเปลี่ยนและความเสี่ยงด้านราคา ควบคู่กันไปด้วย ก 19 อัตราคิดลดต้องเป็นอิสระจากโครงสร้างเงินทุนของกิจการและวิธีการที่กิจการจัดหาเงินเพื่อใช้ ในการซื้อสินทรัพย์ เนื่องจากกระแสเงินสดอนาคตที่คาดว่าจะได้รับจากสินทรัพย์ไม่ได้ขึ้นอยู่กับ วิธีการที่กิจการจัดหาเงินมาซื้อสินทรัพย์นั้น ก 20 ย่อหน้าที่ 55 ของมาตรฐานการบัญชีฉบับนี้กําหนดให้อัตราคิดลดที่ใช้เป็นอัตราก่อนหักภาษีเงินได้ ดังนั้น หากเกณฑ์ที่ใช้ในการประมาณการอัตราคิดลดเป็นอัตราหลังหักภาษีเงินได้จะต้องปรับให้ เป็นอัตราก่อนหักภาษีเงินได้ ก 21 โดยปกติ กิจการจะใช้อัตราคิดลดอัตราเดียวสําหรับการประมาณการมูลค่าจากการใช้ของ สินทรัพย์ อย่างไรก็ตาม กิจการต้องใช้อัตราคิดลดหลายอัตราสําหรับช่วงเวลาในอนาคตที่ต่างกัน หากมูลค่าจากการใช้มีความอ่อนไหวต่อการเปลี่ยนแปลงของความเสี่ยงในแต่ละช่วงเวลาหรือ ต่อโครงสร้างของอัตราดอกเบี้ย

มาตรฐานการบัญชี ฉบับที่ 36 ตามประกาศสภาวิชาชีพบัญชี ที่ 23/2566 ลงวันที่ 12 กรกฎาคม 2566 51 ภาคผนวก ข ( ภาคผนวกนี้ไม่เกี่ยวข้อง )

มาตรฐานการบัญชี ฉบับที่ 36 ตามประกาศสภาวิชาชีพบัญชี ที่ 23/2566 ลงวันที่ 12 กรกฎาคม 2566 52 ภาคผนวก ค การทดสอบการด้อยค่าของหน่วยสินทรัพย์ที่ก่อให้เกิดเงินสดที่มีค่าความนิยมและ ส่วนได้เสียที่ไม่มีอํานาจควบคุม ภาคผนวกนี้ถือเป็นส่วนเสริมที่จําเป็นของมาตรฐานการบัญชีฉบับนี้ ค 1 เพื่อให้สอดคล้องกับมาตรฐานการรายงานทางการเงิน ฉบับที่ 3 ผู้ซื้อต้องวัดมูลค่าและรับรู้ค่า ความนิยม ณ วันที่ซื้อ ด้วยส่วนของมูลค่าตามข้อ ( ก ) ที่มากกว่าข้อ ( ข ) ดังต่อไปนี้ ( ก ) ผลรวมของ : (1) สิ่งตอบแทนที่โอนให้ที่วัดมูลค่าตามมาตรฐานการรายงานทางการเงิน ฉบับที่ 3 ซึ่งโดยทั่วไป กําหนดให้วัดมูลค่าสิ่งตอบแทนดังกล่าวด้วยมูลค่า ยุติธรรม ณ วันที่ซื้อ (2) ส่วนได้เสียที่ไม่มีอํานาจควบคุมในผู้ถูกซื้อซึ่งวัดมูลค่าตามมาตรฐาน การรายงานทางการเงิน ฉบับที่ 3 และ (3) มูลค่ายุติธรรม ณ วันที่ซื้อ ของส่วนได้เสียในส่วนของเจ้าของของผู้ถูกซื้อ ที่ผู้ซื้อถืออยู่ก่อนการรวมธุรกิจที่ดําเนินการสําเร็จจากการทยอยซื้อ ( ข ) มูลค่าสุทธิของสินทรัพย์ ณ วันที่ซื้อของสินทรัพย์ที่ระบุได้ที่ได้มาและหนี้สินที่รับมา ซึ่งวัดมูลค่าตามมาตรฐานการรายงานทางการเงิน ฉบับที่ 3 การปันส่วนค่าความนิยม ค 2 ย่อหน้าที่ 80 ของมาตรฐานการบัญชีฉบับนี้กําหนดให้กิจการที่เป็นผู้ซื้อต้องปันส่วนค่าความนิยม ที่เกิดขึ้นจากการรวมธุรกิจให้กับหน่วยสินทรัพย์ที่ก่อให้เกิดเงินสด หรือกลุ่มของหน่วยสินทรัพย์ ที่ก่อให้เกิดเงินสดที่คาดว่าจะได้รับประโยชน์ที่เพิ่มขึ้นจากการรวมธุรกิจ ไม่ว่าสินทรัพย์อื่นหรือ หนี้สินอื่นของกิจการที่ถูกซื้อจะถูกปันส่วนให้กับหน่วยสินทรัพย์หรือกลุ่มของหน่วยสินทรัพย์ เหล่านั้นหรือไม่ก็ตาม จึงมีความเป็นไปได้ที่ประโยชน์จากการรวมธุรกิจบางส่วนจะถูกปันส่วน ไปให้กับหน่วยสินทรัพย์ที่ก่อให้เกิดเงินสดที่ส่วนได้เสียที่ไม่มีอํานาจควบคุมไม่มีส่วนได้เสีย การทดสอบการด้อยค่า ค 3 สําหรับการทดสอบการด้อยค่า กิจการต้องเปรียบเทียบมูลค่าที่คาดว่าจะได้รับคืนของหน่วย สินทรัพย์ที่ก่อให้เกิดเงินสด กับมูลค่าตามบัญชีของหน่วยของสินทรัพย์ที่ก่อให้เกิดเงินสดนั้น ค 4 หากกิจการวัดมูลค่าส่วนได้เสียที่ไม่มีอํานาจควบคุมตามสัดส่วนของส่วนได้เสียในสินทรัพย์ ที่ระบุได้สุทธิของบริษัทย่อย ณ วันที่ซื้อ แทนการใช้มูลค่ายุติธรรม ค่าความนิยมที่ถือว่าเป็นของ ส่วนได้เสียที่ไม่มีอํานาจควบคุมจะรวมอยู่ในมูลค่าที่คาดว่าจะได้รับคืนของหน่วยสินทรัพย์

มาตรฐานการบัญชี ฉบับที่ 36 ตามประกาศสภาวิชาชีพบัญชี ที่ 23/2566 ลงวันที่ 12 กรกฎาคม 2566 53 ที่ก่อให้เกิดเงินสดที่เกี่ยวข้อง แต่ไม่รับรู้ในงบการเงินรวมของบริษัทใหญ่ ดังนั้นกิจการต้องเพิ่ม มูลค่าตามบัญชีของค่าความนิยมที่ถูกปันส่วนให้กับหน่วยสินทรัพย์โดยรวมค่าความนิยมที่ถือว่า เป็นของส่วนได้เสียที่ไม่มีอํานาจควบคุม ดังนั้นมูลค่าตามบัญชีที่ปรับปรุงแล้วจะนําไปเปรียบเทียบ กับมูลค่าที่คาดว่าจะได้รับคืนของหน่วยสินทรัพย์ดังกล่าวเพื่อพิจารณาว่าหน่วยสินทรัพย์ ที่ก่อให้เกิดเงินสดนั้นเกิดการด้อยค่าหรือไม่ การปันส่วนผลขาดทุนจากการด้อยค่า ค 5 ย่อหน้าที่ 104 ของมาตรฐานการบัญชีฉบับนี้กําหนดให้กิจการต้องปันส่วนผลขาดทุนจาก การด้อยค่าที่เกิดขึ้นโดยไปลดมูลค่าตามบัญชีของค่าความนิยมที่ปันส่วนให้กับหน่วยสินทรัพย์ ก่อน จากนั้นผลขาดทุนที่เหลือจึงนําไปลดมูลค่าตามบัญชีของสินทรัพย์อื่นๆ ที่อยู่ใน หน่วยสินทรัพย์ดังกล่าวตามสัดส่วนของมูลค่าตามบัญชีของสินทรัพย์แต่ละรายการที่รวมอยู่ใน หน่วยสินทรัพย์นั้น ค 6 หากบริษัทย่อยหรือบางส่วนของบริษัทย่อย ซึ่งประกอบด้วยส่วนได้เสียที่ไม่มีอํานาจควบคุม ที่ถือว่าเป็นหน่วยสินทรัพย์ที่ก่อให้เกิดเงินสด ผลขาดทุนจากการด้อยค่าต้องปันส่วนให้กับ บริษัทใหญ่และส่วนได้เสียที่ไม่มีอํานาจควบคุมด้วยเกณฑ์เช่นเดียวกับการปันส่วนกําไรหรือ ขาดทุนจากบริษัทย่อย ค 7 หากบริษัทย่อยหรือบางส่วนของบริษัทย่อยซึ่งประกอบด้วยส่วนได้เสียที่ไม่มีอํานาจควบคุม ที่เป็นส่วนหนึ่งของหน่วยสินทรัพย์ที่ก่อให้เกิดเงินสดที่มีขนาดใหญ่กว่า ผลขาดทุนจาก การด้อยค่าของค่าความนิยมต้องปันส่วนให้กับส่วนของหน่วยสินทรัพย์ที่ก่อให้เกิดเงินสด ทั้งในส่วนที่เป็นส่วนได้เสียที่ไม่มีอํานาจควบคุมและส่วนที่มิใช่ส่วนได้เสียที่ไม่มีอํานาจควบคุม ผลขาดทุนจากการด้อยค่าต้องถูกปันส่วนให้กับส่วนต่างๆ ของหน่วยสินทรัพย์ที่ก่อให้เงินสด ตามเกณฑ์ดังนี้ ( ก ) จํานวนเงินที่ไม่เกินการด้อยค่าที่เกี่ยวข้องกับค่าความนิยมในหน่วยสินทรัพย์ ที่ก่อให้เกิดเงินสด โดยเทียบกับมูลค่าตามบัญชีของค่าความนิยมในหน่วยสินทรัพย์ ที่ก่อให้เกิดเงินสดส่วนนั้นก่อนเกิดการด้อยค่า และ ( ข ) จํานวนเงินที่ไม่เกินการด้อยค่าที่เกี่ยวข้องกับสินทรัพย์ที่ระบุได้ในหน่วยสินทรัพย์ ที่ก่อให้เกิดเงินสด โดยเทียบกับมูลค่าตามบัญชีของสินทรัพย์ที่ระบุได้สุทธิในหน่วย สินทรัพย์ที่ก่อให้เกิดเงินสดส่วนนั้นก่อนเกิดการด้อยค่า การด้อยค่าดังกล่าวจะปันส่วน ให้กับสินทรัพย์ของหน่วยสินทรัพย์ที่ก่อให้เกิดเงินสดแต่ละส่วนตามสัดส่วนของมูลค่า ตามบัญชีของสินทรัพย์แต่ละรายการในส่วนนั้น สําหรับส่วนที่เป็นส่วนได้เสียที่ไม่มีอํานาจควบคุม ให้กิจการปันส่วนผลขาดทุนจากการด้อยค่า ให้กับบริษัทใหญ่และส่วนได้เสียที่ไม่มีอํานาจควบคุมด้วยเกณฑ์เช่นเดียวกับการปันส่วนกําไร หรือขาดทุนจากบริษัทย่อย

มาตรฐานการบัญชี ฉบับที่ 36 ตามประกาศสภาวิชาชีพบัญชี ที่ 23/2566 ลงวันที่ 12 กรกฎาคม 2566 54 ค 8 หากผลขาดทุนจากการด้อยค่าที่ถือว่าเป็นของส่วนได้เสียที่ไม่มีอํานาจควบคุมที่เกี่ยวข้องกับ ค่าความนิยมไม่ได้รับรู้ในงบการเงินรวมของบริษัทใหญ่ ( ดูย่อหน้าที่ ค 4) กิจการต้องไม่รับรู้ การด้อยค่าดังกล่าวเป็นผลขาดทุนจากการด้อยค่าของค่าความนิยม ในกรณีดังกล่าว ผลขาดทุน จากการด้อยค่าที่เกี่ยวข้องกับค่าความนิยมที่ปันส่วนให้กับบริษัทใหญ่เท่านั้นที่จะรับรู้เป็น ผลขาดทุนจากการด้อยค่าของค่าความนิยม ค 9 ( ย่อหน้านี้ไม่เกี่ยวข้อง )